<<
>>

7.2. Аудит капитальных вложений


В последнее время крупные торговые фирмы сами занимаются инвестированием и строительством новых торговых площадей, вследствие этого повышается роль бухгалтерского учета капитальных вложений торговых организаций и контроля за правильностью отражения инвестиционных операций.
Капитальные вложения — это инвестиции в предпринимательскую деятельность.
В соответствии с действующим законодательством инвестиционная деятельность лицензированию не подлежит. Федеральным законом «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» от 25.02.99 № 39-Ф3 капитальные вложения определены как инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.
Таким образом, инвестиции - это прежде всего денежные средства либо иные активы, которые вкладываются (как правило, выбывают из собственности инвестора) в определенные объекты в целях получения прибыли. Для признания денежных средств или иного имущества инвестициями достаточно их передачи (перечисления) на определенные цели. Принимая во внимание тот факт, что капитальные вложения представляют собой уже произведенные затраты, возрастает роль контроля за расходованием средств, направляемых в инвестиционную деятельность торговой организации.
Целью аудита капитальных вложений является составление обоснованного мнения о достоверности и полноте информации о них, отраженной в финансовой отчетности торговой организации.
Для достижения цели аудитору необходимо:
оценить систему внутреннего контроля (СВК) организации- клиента;
определить методы проверки;
разработать программу аудиторских процедур по существу.
Оценка СВК формируется на стадии планирования и подтверждается в процессе аудита. Оценивая надежность системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, аудитор осуществляет тестирование и в соответствии с Правилом (стандартом) № 4 «Существенность в аудите» устанавливает приемлемый уровень существенности СВК. Для достижения данной цели в ходе аудита капитальных вложений необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур:
оценить достоверность оформления договоров на строительство по видам и направлениям инвестиционной деятельности;
проверить правильность формирования и использования источников финансирования капитальных вложений;
проверить правильность определения и отражения в учете инвентарной стоимости объектов капитальных вложений; обобщить результаты аудита капитальных вложений. Рассмотрим программу аудиторских процедур капитальных вложений.
Разработка программы аудиторских процедур проверки капитальных вложений
Оценка достоверности оформления договоров на строительство по видам и направлениям инвестиционной деятельности.
В ходе проверки необходимо убедиться в правильности оформления и отражения в учете договоров между инвесторами, заказчиками и подрядчиками.
Субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица.
Инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации. Инвесторами могут быть физические и юридические лица, создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица объединения юридических лиц, государственные органы, органы местного самоуправления, а также иностранные субъекты предпринимательской деятельности. Инвесторы осуществляют финансирование капитального строительства путем оплаты счетов проектных и подрядных строительных организаций, поставщиков оборудования и материалов по соответствующим письмам заказчиков и подрядчиков.
Заказчики — уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. Они не вмешиваются в предпринимательскую и (или) иную деятельность других субъектов инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором между ними.
Подрядчиками являются физические и юридические лица, которые выполняют работы по договорам подряда (контрактам), заключаемым с заказчиками согласно нормам ГК РФ. Аудитор должен убедиться в наличии лицензии на осуществление подрядчиками соответствующих видов деятельности.
Бухгалтерский учет операций по капитальному строительству ведется в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94), утвержденным приказом Минфина России от 20.12.94 № 167, а также Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным письмом Минфина России от 30.12.93 № 160. В соответствии с действующим законодательством функции инвестора, застройщика и подрядчика могут выполняться одним или несколькими хозяйствующими субъектами. Это может происходить в тех случаях, когда организация осуществляет строительство собственными силами (хозяйственным способом) за счет собственных средств, являясь при этом инвестором и застройщиком в одном лице.
Аудитор должен проверить договоры на капитальные вложения, а также организацию учета капитальных вложений. В ходе деятельности, связанной с осуществлением финансирования капитального строительства, наиболее часто встречаются следующие ситуации:
функции инвестора, заказчика и подрядчика выполняются независимыми между собой хозяйствующими субъектами;
функции инвестора и заказчика выполняет одна организация;
инвестор является отдельным хозяйствующим субъектом, а функции заказчика и подрядчика одновременно выполняет другой хозяйствующий субъект;
инвестор создает дочернюю (зависимую) организацию, которая выполняет функции заказчика;
функции инвестора, заказчика и подрядчика выполняет один хозяйствующий субъект.
Финансовый и налоговый учет финансирования капитального строительства необходимо организовать исходя из конкретной ситуации.
81
6-4120
Проверка правильности формирования и использования источников финансирования капитальных вложений. Важнейший вопрос, стоящий перед аудитором, - финансирование строительных
и иных капитальных работ. Инвестиционная деятельность финансируется за счет собственных средств или приравненных к ним источников или за счет заемных средств. В соответствии со ст. 6 Федерального закона № 39-Ф3 осуществление капитальных вложений по объектам строительства может происходить как за счет одного, так и за счет нескольких источников одновременно. При этом согласно ст. 421 ГК РФ с организациями-соинвес- торами заключаются различные договоры на привлечение денежных средств для инвестирования долевого участия в строительстве.
Собственные средства на финансирование капитального строительства формируются:
из уставного капитала организации;
за счет амортизационных отчислений на восстановление основных средств;
из части чистой прибыли организации; за счет специальных (целевых) фондов; из сумм возмещений, полученных организациями в результате наступления страховых случаев, связанных с основными средствами, с объектами строительства;
за счет выручки от реализации основных средств, созданных или приобретенных организацией в ходе строительства объекта.
К заемным средствам относятся временно привлекаемые средства других юридических и физических лиц в качестве займов и кредитов банков. Возврат привлеченных средств осуществляется за счет собственных и приравненных к ним средств организации в предусмотренные договорами (контрактами) сроки. Часто финансирование капитального строительства проводится несколькими инвесторами в порядке долевого участия.
Аудитор должен проверить систему бухгалтерского учета источников финансирования. Если заказчик строит объект собственными силами, то согласно ст. 8 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации должны вести раздельный учет текущих затрат на производство продукции и капитальных вложений. При этом особое внимание следует уделять методам распределения общехозяйственных расходов, отраженным в учетной политике организации.
Порядок учета источников финансирования капитального строительства зависит от их вида. Движение некоторых источников отражается на счетах бухгалтерского учета. Использование
ряда собственных источников финансирования фиксируется на основе специальных операций, проводимых расчетным путем. Например, использование такого собственного источника финансирования капитального строительства, как амортизационные отчисления, носит внесистемный характер, т.е. не отражается непосредственно на счетах бухгалтерского учета организации.
Действующее законодательство позволяет торговым организациям аккумулировать финансовые средства для капитального строительства объектов с помощью создания специальных целевых фондов. Так, за счет резервирования прибыли (после налогообложения) в форме периодических отчислений создается фонд производственного развития.
Если финансирование капитального строительства осуществляется за счет средств других юридических и (или) физических лиц, то по окончании строительства объекты, введенные в эксплуатацию, становятся собственностью организации и (или) физических лиц, предоставивших данные средства, если иное не предусмотрено договором.
В настоящее время важное место среди источников финансирования капитального строительства занимают заемные средства (кредиты банков, займы, полученные от физических или юридических лиц, не являющихся банками, и др.). Расчетно-кредитные операции по полученным кредитам учитываются на счетах расчетов по кредитам банков. Аудитор должен убедиться, что кредитные договоры на финансирование капитальных вложений оформлены в соответствии с требованиями законодательства. При этом особое внимание проверяющего должно быть уделено оформлению в бухгалтерском и налоговом учете процентов за пользование банковским кредитом. По желанию организации и в соответствии с договором кредита возврат кредитов может осуществляться как до ввода объекта в эксплуатацию, так и после. Проценты за пользование кредитами начисляются с даты их предоставления. Кредитный договор предусматривает размер и порядок уплаты процентов по кредиту.
6*
83
Кроме кредитов и займов источниками финансирования капитального строительства могут быть средства долевого участия. При осуществлении такого рода финансирования объекта строительства одна организация-застройщик при согласии всех участников строительства накапливает денежные средства, полученные от остальных участников.
Участники могут оформлять передачу своих долей в строительстве по его окончании как вклад в уставный капитал застройщика. Аудитор проверяет полноту и правильность оформления документов учредителей на взнос в уставный капитал.
Проверка правильности проведения инвентаризации капитальных вложений и отражения в учете ее результатов. Инвентаризация объектов капитальных вложений - важнейшая процедура контроля. Аудитору необходимо убедиться в том, что инвентаризация проводится в установленные сроки, с соблюдением необходимых правил, исключающих фальсификацию ее результатов. Учитывая, что капитальные вложения оказывают существенное влияние на формирование мнения аудитора, его присутствие при инвентаризации капитальных вложений в значительной степени повышает достоверность проверки. Отсутствие аудитора при инвентаризации в большинстве случаев является основанием для внесения оговорки в аудиторское заключение ввиду невозможности аудитора убедиться в фактическом наличии капитальных вложений. Аудитор должен удостовериться в том, что фактически произведенные расходы на капитальные вложения соответствуют действующим нормативным документам, регулирующим состав капитальных вложений, учетной политике торговой организации и первичной документации.
Аудитору следует убедиться в том, что организация процесса инвентаризации позволяет обеспечить полноту охвата объектов капитальных вложений, а именно:
возможность доступа к строящимся объектам; склады и помещения, где хранятся объекты возводимых капитальных вложений, опечатываются на время отсутствия членов инвентаризационной комиссии;
все имеющиеся в наличии инвентарные единицы внесены в инвентаризационные описи и, наоборот, все внесенные в инвентаризационные описи инвентарные единицы имеются в наличии и т.д.
Учитывая масштабы и объемы совокупности объектов капитальных вложений, аудитор может решить, применять ли аудиторскую выборку. Объем выборки может определяться либо на основе теории вероятности, либо профессионального суждения аудитора.
Далее в ходе аудиторских процедур, по существу, аудитор должен убедиться в том, что все подсчитанные объекты капитальных вложений правильно отражены в бухгалтерском учете и отчетности торговой организации. Необходимо провести и обратную процедуру: выбрать по карточкам аналитического учета, по иным регистрам бухгалтерского учета определенное количество инвентарных единиц и при инвентаризации путем подсчета удостовериться в том, что они действительно существуют.
Аудитор определяет стоимость строящихся объектов капитальных вложений путем пересчета, контрольных замеров. Проверяющий должен убедиться в том, что объемы работ, указанные в инвентаризационных описях по данным бухгалтерского учета, соответствуют фактическим показателям, выявленным в ходе инвентаризации. В случае когда, по мнению аудитора, данные контрольных замеров не соответствуют таковым в бухгалтерском учете, аудитору следует отразить это в рабочей документации аудитора и внести данные в инвентаризационные описи.
Кроме того, аудитор должен обратить внимание на физическое состояние не введенных в эксплуатацию объектов капитальных вложений: сломанные, утратившие свои потребительские свойства единицы должны быть списаны по акту в связи с невозможностью их использования.
Чтобы убедиться в том, что капитальные вложения отражены в отчетности в правильной оценке, необходимо осуществить аудиторские процедуры в ходе инвентаризации в отношении капитальных вложений, находящихся в стадии строительства, возведения, монтажа, реконструкции, восстановления и т.д. После окончания инвентаризации аудитор должен убедиться, что результаты инвентаризации правильно отражены в бухгалтерском и налоговом учете, причины выявленных недостач проанализированы руководством и к виновным приняты соответствующие меры.
Обобщение результатов аудита капитальных вложений. Завершая проверку капитальных вложений, аудитор должен быть уверен, что они правильно отражены в отчетности и вся существенная информация о них раскрыта. К такой информации относятся:
учетная политика организации в отношении оценки капитальных вложений;
стоимость капитальных вложений на начало и конец отчетного периода;
стоимость капитальных вложений, находящихся на консервации и реконструкции;
другая информация о капитальных вложениях, существенная для финансовой отчетности организации, и информация, раскрытие которой в отчетности необходимо согласно действующим нормативным документам.
Правильность, полноту раскрытия существенной информации в отчетности аудитор проверяет путем ее изучения, анализа и сопоставления раскрытой в отчетности информации с доказательствами, полученными в результате аудиторских процедур. Если, по мнению аудитора, величина капитальных вложений существенна для финансовой отчетности, он должен получить достаточно надлежащие аудиторские доказательства относительно стоимостной оценки этих вложений и раскрытия информации о них.
<< | >>
Источник: М. И. Баканова. Аудит в торговле: Учеб. пособие. 2005

Еще по теме 7.2. Аудит капитальных вложений:

  1. 1.3. Технологическая структура капитальных вложений в части капитального строительства
  2. 4.4. Финансирование капитальных вложений
  3. 10.7. Эффективность капитальных вложений
  4. 10.3 Планирование капитальных вложений в промышленности
  5. 2. Учет поступления ОС. Капитальные вложения
  6. Учет основных средств и капитальных вложений
  7. 75. ИНВЕСТИЦИОННАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ, ОСУЩЕСТВЛЯЕМАЯ В ФОРМЕ КАПИТАЛЬНЫХ ВЛОЖЕНИЙ
  8. 19.2. Инвестиции в форме капитальных вложений
  9. Глава 11Экономическая эффективность капитальных вложений и инвестиционных проектов
  10. § 1. Абсолютная экономическая эффективность капитальных вложений
  11. 1.2. Капитальное строительство как составная часть экономической деятельности организаций. Источники финансирования капитального строительства
  12. 4.5. Финансирование капитального строительства
  13. 2. Оценка финансовых вложений
  14. 2.2. Первичные учетные документы по капитальному строительству
  15. 3.3. Налоговый учет при осуществлении капитального строительства
  16. 5. Учет выбытия финансовых вложений
  17. 13. Выселение в связи с капитальным ремонтом или реконструкцией дома
  18. Оценка финансовых вложений.
  19. ТемаЗ. УЧЕТ ДОГОВОРОВ (КОНТРАКТОВ) НА КАПИТАЛЬНОЕ СТРОИТЕЛЬСТВО (ПБУ 2/94)
  20. 3. Учет поступления финансовых вложений