<<
>>

14.1. Понятие, виды и характеристика нематериальных активов

В связи с уско-рением научно-технического развития и усилением конкурентной борьбы интерес к нематериальным ресурсам постоянно возрастает, увеличивая долю нематериальных активов в общей сумме капитала организации.

Нематериальные активы – обобщающее понятие, применяемое для обозначения группы активов, не являющихся физическими (вещественными) объектами, но имеющих стоимостную (денежную) оценку.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематери-альных активах устанавливает Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000), утв.

приказом Минфина РФ от 16.10.2000 № 91н[46].

Условия, при единовременном выполнении которых объект интеллек-туальной собственности признается нематериальным активом, установлены п. 3 ПБУ 14/2000.

Оценка структуры нематериальных активов проводится по видам, источникам их поступления (приобретения), степени правовой защищенности, срокам полезного использования и т.д.

В состав нематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.

ПБУ 14/2000 не применяется в отношении:

не давших положительного результата научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

не законченных и не оформленных в установленном законодательством порядке научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

материальных объектов (материальных носителей), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы данных.

В соответствии с п.

4 ПБУ 14/2000 к нематериальным активам могут быть отне-сены следующие объекты.

При отнесении объектов к нематериальным активам необходимо руководствоваться следующими законодательными актами:

Гражданским кодексом РФ – статьи 2, 128, 150, 151, 152;

Патентным законом РФ от 23.09.1992 № 3517-1;

Законом РФ от 23.09.1992 № 3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров»;

Законом РФ от 23.09.1992 № 3523-1 «О правовой охране программ для электрон-ных вычислительных машин и баз данных»;

Законом РФ от 23.09.1992 № 3526-1 «О правовой охране топологий интегральных микросхем» и др.

Любой объект нематериальных активов, принимаемый к учету, должен быть выражен той или иной объективной формой, допускающей его воспроизведение.

Передача имущест-венных прав на произведение может осуществляться на основе авторского договора. При этом стороны могут договориться о передаче как исключительных, так и неис-ключительных прав. Однако неисключительное право на объект интеллектуальной собственности не может быть отнесено к нематериальным активам.

К законодательству Российской Федерации об авторском праве относится за-кон РФ от 23.09.1992 № 3523-1 «О правовой охране программ для электронных вы-числительных машин и баз данных». Программам для ЭВМ предоставляется право-вая охрана, которая распространяется на все виды программ для ЭВМ (в том числе на операционные системы и программные комплексы), которые могут быть выражены на любом языке и в любой форме, включая исходный текст и объектный код.

Программа для ЭВМ – объективная форма представления совокупности данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств с целью получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения.

База данных – объективная форма представления и организации совокупности данных (статей, расчетов и так далее), систематизированных таким образом, чтобы эти данные могли быть найдены и обработаны с помощью электронной вычислительной машины (ЭВМ).

Правообладатель всех имущественных прав на программу для ЭВМ или базу данных может по своему желанию зарегистрировать программу для ЭВМ или базу данных путем подачи заявки в Российское агентство по правовой охране программ для ЭВМ, баз данных и топологий интегральных микросхем. Имущественные права на программу для ЭВМ или базу данных могут быть переданы полностью или час-тично другим физическим или юридическим лицам по договору.

Договор заключается в письменной форме и должен устанавливать следующие существенные условия: объем и способы использования программы для ЭВМ или базы данных; порядок выплаты и размер вознаграждения; срок действия договора.

Договор о полной или частичной передаче исключительного права на зарегистрированную программу для ЭВМ или базу данных подлежит регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности.

Российским агентством по патентам и товарным знакам приказом от 29.04.2003 № 64 утверждены Правила регистрации договоров о передаче исключительного права на изобретение, полезную модель, промышленный образец, товарный знак, знак об-служивания, зарегистрированную топологию интегральной микросхемы и права на их использование, полной или частичной передаче исключительного права на программу для электронных вычислительных машин и базу данных.

Топология интегральной микросхемы – это зафиксированное на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей между ними.

Права на изобретение, полезную модель, промышленный образец охраняет «Патентный закон Российской Федерации» от 23.09.1992 № 3517-1.

Объектом изобретения может быть уст-ройство, способ, вещество, штамм микроорганизма, культуры клеток растений и жи-вотных, если он является новым, имеет изобретательский уровень и промышленно применим.

К полезной модели относится конструктивное выполнение средств производства и предметов потребления, а также их составных частей. Полезная мо-дель должна быть новой и промышленно применимой.

К промышленному об-разцу относится художественно-конструкторское решение изделия, определяющее его внешний вид. Промышленный образец должен быть новым, оригинальным и про-мышленно применимым.

С разрешения патентообладателя права на использо-вание охраняемого объекта промышленной собственности предоставляются другому лицу на основе лицензионного договора в объеме, предусмотренном договором. По лицензионному договору:

правообладатель (лицензиар) обязуется – предоставить право на использование охраняемого объекта промышленной собственности в объеме, предусмотренном договором, другому лицу (лицензиату);

лицензиат принимает на себя обязанность вносить лицензиару обусловленные договором платежи и осуществлять другие действия, предусмотренные договором.

Лицензия может быть исключительной либо неисключительной.

Лицензионный договор подлежит регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и без регистра-ции считается недействительным.

Отношения, возникающие в связи с регистрацией, правовой охраной и использованием товарных знаков, знаков обслуживания и наименований мест происхождения товаров, регулируются законом РФ от 23.09.1992 № 3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров».

Товарный знак и знак об-служивания – это обозначения, способные отличать соответственно товары и услуги одних юридических или физических лиц от однородных товаров и услуг других юри-дических или физических лиц. Выдача свидетельства на товарный знак производится федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности и действует в течение десяти лет.

Использованием товарного знака считается при-менение его на товарах (для которых товарный знак зарегистрирован) и их упаковке владельцем товарного знака или лицом, которому такое право предоставлено на ос-нове лицензионного договора.

Право на использование товарного знака может быть предоставлено владельцем товарного знака (лицензиаром) другому лицу (лицензиату) по лицензионному договору. Лицензионный договор должен содержать условие о том, что качество товаров лицензиата будет не ниже качества товаров лицензиара и что лицензиар будет осуществлять контроль за выполнением этого условия.

Договор об уступке товарного знака и лицензионный договор ре-гистрируются в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Без этой регистрации они считаются недействительными.

Наименование места происхождения товара – это название страны, населенного пункта, местности или другого географического объекта, используемое для обозначе-ния товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными для данного географического объекта природными условиями или людскими факторами, либо природными условиями и людскими факторами одновременно.

Использованием наименования места происхождения товара считается применение его на товаре, упаковке, в рекламе, проспектах, счетах, бланках и иной документации, связанной с введением товара в хозяйственный оборот.

Так, в качестве примера наименования места происхождения товара, используемого для обозначения товара, можно привести, в частности, минеральную воду «Нарзан», «Боржоми», «Ессентуки», коньяк «Кизляр», вино «Новый свет» и т.д. Приобретая данную продукцию, потребитель рассчитывает на то, что местом происхождения, к примеру, коньяка «Кизляр» является именно г. Кизляр, а не иной географический объект.

В то же время обозначения географических объектов, ставшие со временем видовыми (т.е. обозначающие товар определенного вида) в результате их многократного и неконтролируемого использования, в качестве наименования места происхождения товара признаны быть не могут (п. 2 ст. 30 Закона РФ № 3520-1). Например, не могут быть признаны в качестве наименования места происхождения товара географические объекты в таких товарах, как «Вологодское масло», «Краковская колбаса», «Грильяж восточный», «Булка французская», водка «Московская» и пр. Это объясняется тем, что в данном случае указанный товар в представлении потребителя ассоциируется уже не с географическим местом, обозначенным в названии товара, а с определенной рецептурой, по которой этот товар изготовлен.

Наименование места происхождения товара может быть зарегистрировано одним или несколькими юридическими или физическими лицами. Закон допускает регистрацию права на использование наименования места происхождения товара несколькими субъектами одновременно при условии, что последние находятся в том же географическом объекте и производят товар с теми же свойствами. Из этого следует, что наименование места происхождения товара не является объектом исключительного права отдельного лица и может быть предоставлено любому другому лицу. Важно отметить, что регистрация наименования места происхождения товара действует бессрочно. Лицо, зарегистрировавшее наименование места происхождения товара, получает право пользования им, если производимый данным лицом товар отвечает требованиям, установленным п. 1 ст. 30 Закона № 3520-1. То есть право на использование наименования места происхождения товара возникает в отношении не любого товара, производимого лицом, а только в отношении того, который обладает особыми свойствами.

Регистрация и предоставление права пользования наименованием места происхождения товара осуществляются на основании подаваемой соискателем заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности (п.

2 ст. 8; ст. 32 Закона № 3520-1). Обладатель свидетельства на право пользования наименованием места про-исхождения товара не вправе предоставлять лицензии на пользование наименованием места происхождения товара другим лицам.

Фирменное наименование коммерческой организации регистрируется вместе с самой организацией в составе ее учредительных документов. Юридическое лицо, фирменное наименование которого зарегистрировано в установленном порядке, имеет исключительное право его использования на вывесках, бланках, упаковке, в рекламе, при заключении сделок и любым иным, не запрещенным законом спо-собом.

Фирменное наименование, будучи средством индивидуализации его обладателя и являясь объектом исключительного права, может быть использовано только с согласия правообладателя. Частным случаем такого использования является договор коммерческой концессии (франчайзинга), предусмотренный ст. 1027 ГК РФ.

Франчайзинг (англ. «franchising» – право, привилегия) основан на том, что одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение право использовать в предпринимательской деятельности свои средства индивидуализации – фирменное наименование или коммерческое обозначение, товарный знак или знак обслуживания, а также права на охраняемую коммерческую информацию (ноу-хау). Договор коммерческой концессии предусматривает использование комплекса исключительных прав, деловой репутации и коммерческого опыта правообладателя в определенном объеме с указанием или без указания территории использования применительно к определенной сфере предпринимательской деятельности (продаже товаров, получен-ных от правообладателя или произведенных пользователем, осуществлению иной торговой деятельности, выполнению работ, оказанию услуг). Примером франчайзинга может служить система фотоуслуг «Кодак-экспресс», используемая во многих регионах России.

Лицензионный договор и договор коммерческой концессии имеют ряд общих черт, они предполагают предоставление права пользования принадлежащими правообладателю объектами исключительных прав. От договоров лицензирования коммерческую концессию отличает то, что последняя предусматривает передачу в пользование не только товарного знака, а всего комплекса исключительных прав, составляющих предмет договора, – право на фирменное наименование и (или) коммерческое обозначение, а также на другие объекты исключительных прав (в частности, права на товарный знак или знак обслуживания). Кроме того, по договору коммерческой концессии правообладатель обязан проинструктировать пользователя и его работников по вопросам, связанным с осуществлением этих прав (ст. 1031 ГК РФ).

Оформление прав на объекты интеллектуальной собственности Объект интел-лектуальной собственности Охранный

документ Срок

действия Передача

имущественных

прав Нормативный

документ 1 2 3 4 5 Право исполь-зования про-грамм для ЭВМ и баз данных Свидетельство об официаль-ной регистра-ции программы для ЭВМ и базы данных* В течение всей жизни автора и

50 лет после его смерти Договор Закон РФ от 23.09.1992 № 3523-1

«О правовой охране баз для ЭВМ и базы данных»;

приказ Роспатента

от 29.04.2003 № 64 Право на топо-логию инте-гральной мик-росхемы Свидетельство об официаль-ной регистра-ции топологии интегральной микросхемы* В течение

10 лет Договор

Закон РФ от 23.09.1992 № 3526-1

«О правовой охране топологий интегральных микро-схем»;

приказ Роспатента

от 29.04.2003 № 64 1 2 3 4 5 Право на изо-бретение Патент на

изобретение В течение

20 лет** Лицензионный договор Патентный закон РФ от 23.09.1992 № 3517-1 Право на полез-ную модель Свидетельство на полезную модель В течение

5 лет**. Про-длевается не более чем на 3 года Лицензионный договор Патентный закон РФ от 23.09.1992 № 3517-1 Право на про-мышленный образец Патент на промышлен-ный образец В течение

10 лет**. Про-длевается не более чем на 5 лет Лицензионный договор Патентный закон РФ от 23.09.1992 № 3517-1 Право на товар-ный знак и знак обслуживания Свидетельство на товарный знак В течение

10 лет** Лицензионный договор Закон РФ от 23.09.1992 № 3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения това-ров» Право пользо-вания наимено-ванием места происхождения товара Свидетельство на право поль-зования на-именованием места проис-хождения то-вара В течение

10 лет**.

Срок

действия свидетель-ства может продлевать-ся (каждый раз на 10 лет) Обладатель свидетельства не вправе пре-доставлять ли-цензии на поль-зование наименованием места происхо-ждения товара другим лицам Закон РФ от 23.09.1992 № 3520-1

«О товарных знаках, знаках об-служивания и наиме-нованиях мест про-исхождения товаров» * Регистрация производится по желанию автора в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности.

** Считая с даты подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности.

Организационные расходы представляют собой сумму расходов по созданию организации, признанную в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал. В этом случае расходы, связанные с созданием предприятия, включаются в состав нематериальных активов предприятия как организационные расходы на основании п. 5 ПБУ 14/2000. Первичный

документ Содержание операции Корреспондирующие счета Дебет Кредит 1 2 3 4 Учет организационных расходов Учредительные документы; бух-галтерская справка Отражены произведенные учредителями орга-низационные расходы (по фактическим расхо-дам по организации предприятия) 08-5 75 1 2 3 4 Карточка учета нематериальных активов Принят на учет объект нематериальных

активов – организационные расходы 04 08-5 Бухгалтерская справка-расчет Ежемесячная амортизация организационных расходов (равными частями в течение 20 лет, начиная с месяца, следующего за месяцем при-нятия объекта к бухгалтерскому учету) 20

(26, 44) 04*

* Амортизационные отчисления по организационным расходам организации отра-жаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения первоначальной стоимости в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации) (п. 21 ПБУ 14/2000).

Что касается аналогичных затрат, возникающих после регистрации (например, в связи с необходимостью переоформления учредительных документов, заменой печа-тей и т.п.), то их следует относить к внереализационным расходам.

Особенностью операции по приобретению предприятия является то, что сумма, уплачиваемая за него продавцу, практически всегда будет меньше или больше разни-цы между стоимостью его имущества и суммой, переводимой на покупателя креди-торской задолженности согласно передаточному акту. Возникающая положительная или отрицательная разница – это деловая репутация предприятия.

Деловая репутация (англ. «goodwill») – активы, капитал фирмы, не поддающийся материальному измерению: техническая компетенция, связи, маркетинговые приемы, влияние и т.п.

Под деловой репутацией понимается условная «цена» фирмы, условная стоимость существующих деловых связей и контактов. Деловая репутация оценивается как превышение рыночной оценки совокупных активов над рыночной стоимостью этих же активов, рассматриваемых в отдельности. Это превышение («гудвилл» – доброе имя фирмы), определяемое экспертным путем, и есть деловая репутация фирмы. Сложность экспертной оценки деловой репутации связана с необходимостью выделения из нее стоимости торговой марки, фирменного стиля и прочих элементов, которые обычно являются составляющими гудвилла.

Причины возникновения гудвилла могут быть самыми разнообразными, как правило, это связано с эффективной рекламной политикой либо использованием производственных секретов, недоступных конкурентам, наличием устойчивых, эффективных и надежных связей с поставщиками, а также прогрессивной организацией труда и системы мотивации персонала и т.п.

Деловая репутация становится объектом бухгалтерского учета только при совершении сделки купли-продажи предприятия и отражается в цене, по которой покупается предприятие. Деловая репутация может быть оценена только субъективно как продавцом, так и покупателем. Она может быть либо положительной, либо отрицательной.

В соответствии с п. 27 ПБУ 14/2000 деловая репутация организации может определяться в виде разницы между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.

Положительную дело-вую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачивае-мую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта. Положительная деловая репутация означает, что стоимость организации превышает совокупную стоимость ее активов и обязательств, что организации присуще нечто такое, что не определяется как активы и пассивы (уровень квалификации персонала, деловые связи, репутация качества и т.п.). Эти факторы обеспечивают более высокий уровень прибыли, чем тот, который может быть получен при использовании аналогичных активов, но без отмеченных нематериальных активов.

Возможна ситуация, когда при покупке компании появляется отрицательная деловая репутация. В противоположность гудвиллу ее называют «bad will» – «бэдвилл». Отрицательная деловая репутация возникает, как правило, тогда, когда стоимость активов приобретенной фирмы превышает сумму, за которую она была приобретена.

Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п., и учитывать как доходы будущих периодов.

Величина приобретенной деловой репутации организации для целей бухгалтерского учета определяется расчетным путем как разница между суммой, уплачиваемой продавцу за организацию, и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу организации на дату ее покупки (приобретения).

Первичный

документ Содержание операции Корреспондирующие счета Дебет Кредит 1 2 3 4 Учет положительной деловой репутации Договор купли-продажи; выписка банка по расчетному счету Перечислены денежные средства за приобре-таемое предприятие по согласованной стоимости (в т.ч. аукционной) 60 51 Выписка банка по расчетному счету Внесена плата за государственную регистрацию права собственности на предприятие 76 51 После получения свидетельства о государственной регистрации

права собственности на предприятие Свидетельство о госу-дарственной регист-рации прав; бухгал-терская справка Расходы по регистрации права собственности на предприятие отражены в составе прочих внереализационных расходов 91-2 76 Договор купли-продажи; акт приемки-передачи предприятия; свидетельство о регистрации прав Отражены вложения в приобретение предпри-ятия как имущественного комплекса 08-9* 60 Сводный счет-фактура Отражена сумма НДС, предъявленная продав-цом предприятия** 19 60 Акт приемки-передачи предприятия; договор купли-продажи; инвентаризационная опись активов пред-приятия; приходный ордер Оприходованы активы приобретенного пред-приятия, право собственности на которые пе-решло в связи с приобретением предприятия (по балансовой стоимости продавца) 01, 08, 10, 41, 43, 58 и др. 08-9* 1 2 3 4 Акт приемки-передачи предприятия; бухгалтерская справка Принята к учету дебиторская задолженность приобретенного предприятия 60, 62, 76

и др. 08-9* Сводный счет-фактура Принята к вычету сумма НДС по оплаченному и принятому к учету предприятию 68 /НДС 19 Карточка учета нема-териальных активов; бухгалтерская справ-ка-расчет Принята к учету в составе нематериальных ак-тивов положительная деловая репутация предприятия (покупная стоимость предприятия, превышающая балансовую стоимость активов) 04 08-9* Бухгалтерская справ-ка-расчет Отражена сумма амортизационных отчислений по деловой репутации (с месяца, следующего за месяцем перехода права собственности на предприятие ежемесячно равными частями,

в течение 20 лет) 20 (26, 44) 04

* Субсчет 08-9 «Приобретение предприятий».

** У продавца рассчитывается по ставке 18/118 с суммы балансовой стоимости активов, умноженной на поправочный коэф-фициент, рассчитанный как отношение продажной стоимости за минусом балансовой дебитор-ской задолженности и балансовой стоимости активов за минусом балансовой дебиторской за-долженности.

<< | >>
Источник: Н.В. ПОШЕРСТНИК, М.С. МЕЙКСИН. САМОУЧИТЕЛЬ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ. 2008

Еще по теме 14.1. Понятие, виды и характеристика нематериальных активов:

  1. 1. Понятие нематериальных активов (НМА) в бухгалтерском учете
  2. Понятие нематериальных активов (НМА) в бухгалтерском учете.
  3. 19. «№і (МСФО №38)Нематериальные активы
  4. Инвентаризация нематериальных активов
  5. Определение нематериальных активов
  6. В.Кислов. НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ: УЧЕТ И НАЛОГИ, 2009
  7. Учет нематериальных активов
  8. 5.6. Нематериальные активы
  9. 14.4. Выбытие нематериальных активов
  10. Глава 14.учет Нематериальных активов
  11. 14.2. Оценка нематериальных активов
  12. 5. Операции с нематериальными активами
  13. НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ, НЕТРЕНИНГОВЫЕ РЕШЕНИЯ
  14. 14.3. Амортизация нематериальных активов
  15. Нематериальные активы
  16. Тема З. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
  17. 3.2. Учет нематериальных активов
  18. Принципы учета нематериальных активов
  19. 10900 - реализация и прочее выбытие нематериальных активов