<<
>>

9.3. Единый социальный налог (ЕСН)

Пунктом 1 статьи 235 Налогового кодекса РФ установлены две категории налогоплательщиков ЕСН (далее - налогоплательщики), а именно:

лица, производящие выплаты физическим лицам:

организации;

индивидуальные предприниматели;

физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями.

индивидуальные предприниматели, адвокаты.

Заметим, что в силу пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса РФ в целях применения Налогового кодекса РФ под организациями понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (далее - российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законо-дательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации (далее - иностранные организации).

Под индивидуальными предпринимателями в целях применения Налогового кодекса РФ понимаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты в целях применения Налогового кодекса РФ также относятся к индивидуальным предпринимателям.

В целях исчисления и уплаты ЕСН главы члены крестьянского (фермерского) хозяйства приравниваются к индивидуальным предпринимателям.

Тут есть один спорный момент.

В соответствии с пунктом 3 статьи 23 Федерального закона от 11 июня 2003 г.

№ 74-ФЗ «О крестьянском (фермерском) хозяйстве» (далее - Закон № 74-ФЗ) крестьянское (фермерское) хозяйство, созданное как юридическое лицо в соответствии с Законом РСФСР от 22 ноября 1990 г. № 348-1 «О крестьянском (фермерском) хо-зяйстве», вправе сохранить статус юридического лица на период до 1 января 2010 года.

На такие крестьянские (фермерские) хозяйства нормы Закона № 74-ФЗ, а также нормы иных нормативных правовых актов Российской Федерации, регулирующих деятельность крестьянских (фермерских) хозяйств, распространяются постольку, поскольку иное не вытекает из федерального закона, иных нормативных правовых актов Российской Федерации или существа правоотношения.

Таким образом, с 1 января 2002 года (даты вступления в силу главы 24 Налогового кодекса РФ) главы члены крестьянских (фермерских) хозяйств являются плательщиками ЕСН в порядке, определенном для индивидуальных предпринимателей, в не зависимости от наличия у них статуса юридического лица.

Возникает противоречие.

Официальная позиция такова. Минфин России в письме от 27 августа 2004 г. № 03-05-02-04/5 высказал такую точку зрения: «.главы и члены крестьянских (фермерских) хозяйств признаются плательщиками единого социального налога в порядке, установленном для индивидуальных предпринимателей, независимо от организационно-правовой формы осуществления их деятельности».

Если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, указанным в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса РФ, он исчисляет и уплачивает налог по каждому основанию.

ПРИМЕР Индивидуальный предприниматель занимается производством мебели по индивидуальным заказам. Для выполнения заказов он нанял 15 работников, с которыми заключил трудовые договоры. Следовательно, индивидуальный предприниматель должен уплачивать ЕСН по двум направлениям:

при выплате заработной платы и иных вознаграждений своим работникам, - на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса РФ;

при получении доходов от производства мебели по индивидуальным заказам за вычетом расходов, связанных с такой деятельностью, - на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса РФ.

Пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ установлено, что объектом налогообложения для организации и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В пункте 3 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога, доведенного в качестве Приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ от 14 марта 2006 г. № 106 (далее - Обзор) судом указано, что «выплаты в возмещение издержек, понесенных исполнителем при исполнении договора возмездного оказания услуг (подрядчиком при исполнении договора подряда), не подлежат обложению ЕСН, если эти издержки фактически понесены исполнителем (подрядчиком)».

Проанализируем более подробно данную позицию Президиума ВАС РФ.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 779 Гражданского кодекса РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Президиум ВАС РФ указал, что компенсация издержек лиц, возмездно оказывающих услуги, направлена на погашение расходов, произведенных исполнителями в интересах заказчика услуг, и, следовательно, не может рассматриваться в качестве оплаты самих услуг.

Заметим, что к аналогичным выводам Президиум ВАС РФ пришел в постановлении от 18 августа 2005 г.

№ 1443/05: «... компенсация расходов исполнителей услуг по гражданско-правовым договорам, связанных с проездом к месту оказания услуг и проживанием, не относится к выплатам, перечисленным в пунктах 1 и 2 статьи 236 Налогового кодекса РФ...выплаты, направленные на компенсацию этих расходов, не признаются объ-ектом обложения единым социальным налогом, независимо от включения их в состав расходов при налогообложении прибыли».

Минфин России и налоговые органы придерживаются по этому вопросу противоположной позиции. Так, в письме ФНС России от 13 апреля 2005 г. № ГВ-6-05/294@, со ссылкой на Письмо Минфина России от 17 марта 2005 г. № 03-05-02-03/15, применительно к возмещению затрат физических лиц расходов на проживание в гостинице и проезд, сделаны следующие выводы:

«В соответствии со статьей 166 Трудового кодекса служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

Таким образом, служебной поездкой (командировкой) является поездка, осуществляемая работником в рамках трудовых отношений с работодателем.

Статьей 16 Трудового кодекса установлено, что трудовые отношения возникают между работником и работо-дателем на основании трудового договора.

Поездки, осуществляемые физическим лицом в рамках гражданско-правовых отношений, не основаны на трудовых отношениях между работником и работодателем и поэтому не могут рассматриваться ни как поездки «работников, связанные с выполнением трудовых обязанностей», ни как «служебные командировки».

Суммы возмещения затрат на проезд и проживание в гостинице являются, по существу, дополнительным вознаграждением физическим лицам за выполняемые (оказываемые) ими по гражданско-правовому договору работы (услуги) и подлежат включению в налоговую базу по единому социальному налогу».

Таким образом, представляется, что позиция Президиума ВАС РФ относительно компенсации издержек лиц, возмездно оказывающих услуги, укрепит позицию налогоплательщика в налоговых спорах по данному вопросу.

Отметим также, что в данном Обзоре Президиум ВАС РФ высказался по еще одному широко обсуждаемому вопросу.

В пункте 2 Обзора Президиум ВАС РФ указал, что выплаты, осуществляемые на основании пункта 2 статьи 64 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» в пользу членов совета директоров акционерного общества, являются объектом обложения единым социальным налогом. Проанализируем данную позицию более подробно.

В пункте 2 Обзора Президиум ВАС РФ рассмотрел вопрос включения в налоговую базу по ЕСН выплат в пользу членов совета директоров акционерного общества.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил факт занижения налоговой базы по единому социальному налогу, образовавшегося вследствие невключения в нее сумм выплат членам совета директоров акционерного общества (далее - общество), и доначислил обществу ЕСН.

Позиция суда: в соответствии со статьей 103 Гражданского кодекса РФ совет директоров (наблюдательный совет) является одним из органов управления акционерного общества и осуществляет общее руководство его деятельностью, за исключением вопросов, отнесенных к компетенции общего собрания акционеров.

Таким образом, деятельность совета директоров акционерного общества и отношения между советом директоров общества и самим обществом регулируются нормами гражданского законодательства. Эти отношения являются гражданско-правовыми.

Согласно пункту 2 статьи 64 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждение и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров.

Следовательно, выплата вознаграждения членам совета директоров общества связана с выполнением ими управленческих функций. Такая деятельность подпадает под объект обложения единым социальным налогом, предусмотренный пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, по мнению суда, налоговый орган правомерно доначислил акционерному обществу единый социальный налог с сумм вознаграждений, выплаченных членам совета директоров общества.

Налогоплательщику следует обратить внимание, что Минфин России придерживался по данному вопросу противоположной позиции.

Так, в Письме Минфина России от 27 октября 2005 г. № 03-03-04/1/312 указано: « ... вознаграждение членам совета директоров за управленческие функции не может являться предметом трудового до-говора между организацией и членами, так как совет директоров является вышестоящей инстанцией по отношению к генеральному директору организации. Как правило, вознаграждение членам совета директоров выплачивается по решению учредителей, участников или основных акционеров, которые их и назначают. Поэтому такое вознаграждение не является оплатой труда.

Таким образом, вознаграждения членам совета директоров не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, в случае если у организации такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций (на основании пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ)».

Объектом налогообложения ЕСН для физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиками в пользу физических лиц.

Обратим внимание читателя на то, что не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

Так к договорам, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество, в частности, относятся договоры поставки, купли-продажи, а к договорам, связанным с передачей в пользование имущества, относятся договоры аренды.

Если организация, заключившая с физическим лицом, не являющимся сотрудником организации, договор аренды транспортного средства без экипажа, не должна облагать суммы выплат по данному договору ЕСН, так как такие выплаты связаны с передачей в пользование имущества, а не с выполнением работ, оказанием услуг по трудовым или гражданско-правовым договорам.

Такая позиция высказана в письме Управления ФНС России по г. Москве от 11 марта 2005 г. № 21-18/72.

В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 23 января 2006 г. № Ф04-9813/2005(18913-А27-25) суд указал, что суммы, выплаченные по договорам купли-продажи, заключенным организацией с физическими лицами, к организации переходит право собственности на документацию, содержащую научно-техническую информацию. Принимая во внимание положение абзаца 3 пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ, суд считает, что указанные выплаты были произведены в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности на имущество, в силу чего данные выплаты не относятся к объектам налогообложения ЕСН.

Пунктом 2 статьи 236 Налогового кодекса РФ установлено, что объектом налогообложения для индивидуальных предпринимателей и адвокатов, не производящих выплаты физическим лицам, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Для налогоплательщиков - членов крестьянского (фермерского) хозяйства (включая главу крестьянского (фермерского) хозяйства) из дохода исключаются фактически произведенные указанным хозяйством расходы, связанные с развитием крестьянского (фермерского) хозяйства.

ПРИМЕР Доходы индивидуального предпринимателя Кочанова К.К. от предпринимательской дея-тельности за 2007 год составили 400 000 рублей, а расходы, связанные с извлечением доходов, - 320000 рублей.

Налоговая база определяется как сумма доходов за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Таким образом, налоговая база составляет 80 000 рублей (400 000 рублей - 320 000 рублей). С этой суммы и исчисляется ЕСН.

Пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ установлено, что выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если:

у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде;

у налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей или физических лиц такие выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу на доходы физических лиц в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Формулировка пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

Такой вывод был сделан в пункте 3 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога, доведенного в качестве Приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ от 14 марта 2006 г. № 106 (далее - Обзор).

Проанализируем эту позицию более подробно.

Итак, Президиум ВАС РФ указал, что арбитражным судам при рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по единому социальному налогу, необходимо иметь в виду, что пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с требованием о признании недействительным решения налогового органа о доначислении ЕСН.

В налоговом периоде общество при выполнении работ, обусловленных трудовым договором, выплачивало своим работникам премии за производственные результаты.

Данные выплаты согласно пункту 2 статьи 255 Налогового кодекса РФ отнесены к расходам на оплату труда, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Налогоплательщик вместо уменьшения на эти расходы налоговой базы по налогу на прибыль уменьшило на их сумму налоговую базу по ЕСН, полагая, что пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ предоставляет ему право такого выбора.

Заметим, что до выхода данного Обзора Минфин и налоговые органы указывали на недопустимость применения положений пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ «по желанию» налогоплательщика, - под действие пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ подпадают исключительно те выплаты, которые перечислены в статье 270 Налогового кодекса РФ. Такая позиция нашла свое отражение, например, в Письме Управления МНС России по г. Москве от 18 марта 2004 г. № 28-11/17682.

Теперь такая позиция подкреплена мнением ВАС РФ.

ПРИМЕР ООО «Магистраль» выплатило своим работникам премию за производственные результаты II квартала 2007 года в сумме 200 000 рублей.

В случае отнесения этих выплат в состав расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, в соответствии с пунктом 2 статьи 255 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик «исключает» из-под налогообложения 48 000 рублей (200 000 рублей х 24%).

Если же налогоплательщик не включает данные выплаты в состав расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, а воспользуется положениями пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ, из-под налогообложения «исключается» 52 000 рублей (200 000 х 26%%).

Таким образом, учитывая позицию ВАС РФ, Минфина России и налоговых органов, налогоплательщик не имеет права выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

9.3.1. Налоговая база

Пунктом 1 статьи 237 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговая база для организации и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Налогового кодекса РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

Налоговая база для физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, определяется как сумма выплат и вознаграждений, предусмотренных пунктом 2 статьи 236 Налогового кодекса РФ, за налоговый период в пользу физических лиц.

Пунктом 2 статьи 237 Налогового кодекса РФ установлено, что организации, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, производящие выплаты физическим лицам, определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговая база для индивидуальных предпринимателей и адвокатов, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 237 Налогового кодекса РФ при расчете налоговой базы выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их рыночных цен (тарифов), а при государственном ре-гулировании цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги) - исходя из государственных регулируемых розничных цен.

ш

При этом в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров и соответствующая сумма акцизов.

ПРИМЕР ООО «Песок» в июне 2007года премировало туристической путевкой начальника коммерческого отдела Сидорова В.Н. Стоимость путевки - 16 520 рублей, в том числе НДС - 2520 рублей.

Кроме этого, в июне 2007 года зарплата Сидорова составила 10 000 рублей.

Таким образом, налоговая база по ЕСН за июнь 2007 года у Сидорова составит 26 520 рублей (16520 + 10 000).

ш

Пунктом 5 статьи 237 Налогового кодекса РФ установлено, что сумма вознаграждения, учитываемая при определении налоговой базы в части, касающейся авторского договора, определяется в соответствии со статьей 210 Налогового кодекса РФ с учетом расходов, предусмотренных пунктом 3 части первой статьи 221 Налогового кодекса РФ.

ПРИМЕР Ситченко С.С. за публикацию в периодическом издании начислен гонорар в сумме 10 000 рублей. Автор подал в бухгалтерию издательства заявление о предоставлении ему профессионального налогового вычета, предусмотренного пунктом 3 статьи 221 Налогового кодекса РФ. Документы, подтверждающие произведенные расходы, представлены не были.

Таким образом, Ситченко С.С. предоставляется профессиональный вычет в пределах норматива, установленного пунктом 3 статьи 221 Налогового кодекса РФ. Он составляет 20 процентов от суммы авторского вознаграждения.

Таким образом, налоговая база по ЕСН будет равна налоговой базе по НДФЛ и составит 8 000 рублей (10 000 рублей - (10 000 рублей х 20%)).

9.3.2. Суммы, не подлежащие налогообложению

Пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ

В соответствии с пунктом 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению:

государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам (подпункт 1 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ);

пособия в Российской Федерации являются одной из форм социальной помощи и определяются как регулярные или единовременные выплаты из средств социального страхования или средств бюджетов всех уровней.

Налогоплательщику в целях применения подпункта 1 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ, необходимо учитывать, что не подлежат налогообложению ЕСН только государственные пособия, которые выплачиваются на основании и в соответствии с:

законодательством Российской Федерации;

законодательными актами субъектов Российской Федерации;

решениями представительных органов местного самоуправления.

Таким образом, нельзя, например, применять положения подпункта 1 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ к денежным выплатам, установленным локальными актами налогоплательщика, даже если такие выплаты являются «дополнительными» по отношению к установленным в соответствии с законодательством.

Разберем следующую ситуацию. В трудовом договоре организации прописано, что в случае расторжения указанного договора в связи с ликвидацией или сокращением штата работнику выплачивается дополнительное выходное пособие. Облагается ли данное пособие ЕСН при условии, что организация не осуществляет предпринимательскую деятельность? Управление ФНС России по г. Москве в письме от 12 августа 2005 г. № 21-17/316 дало ответ на этот вопрос. Суть позиции налоговиков сводилась к следующему.

Согласно пункту 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В подпункте 1 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ установлено, что не подлежат налогообложению ЕСН государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления.

В соответствии со статьей 178 Трудового кодекса РФ при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации по основаниям, предусмотренным пунктами 1 и 2 статьи 81 Трудового кодекса РФ, увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка. А также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия). В исключительных случаях за уволенным работником сохраняется средний месячный заработок в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, что работник обратился в этот орган в двухнедельный срок после увольнения и не был им трудоустроен.

В статье 178 Трудового кодекса РФ определено, что трудовым или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.

Таким образом, выходное пособие в размере среднего месячного заработка, предусмотренное трудовым законодательством при расторжении трудового договора в связи с сокращением штата работников, не должно облагаться ЕСН на основании статьи 238 Налогового кодекса РФ.

Положения статьи 178 Трудового кодекса РФ в отношении других случаев выплат выходных пособий или установления повышенных размеров выходных пособий носят разрешительный характер. Суммы таких пособий не могут освобождаться от налогообложения ЕСН на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ, так как эти выплаты нельзя отнести к пособиям, указанным в данной статье Налогового кодекса РФ.

К пособиям, на которые распространяются положения подпункта 1 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ, например, относятся суммы страхового обеспечения, установленные пунктом 2 статьи 8 Федерального закона от 16 июля 1999 г. № 165-ФЗ «Об основах обязательного социального страхования», а именно:

оплата медицинскому учреждению расходов, связанных с предоставлением застрахованному лицу необходимой медицинской помощи;

пенсия по старости;

пенсия по инвалидности;

пенсия по случаю потери кормильца;

пособие по временной нетрудоспособности;

пособие в связи с трудовым увечьем и профессиональным заболеванием;

пособие по беременности и родам;

ежемесячное пособие по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет;

пособие по безработице;

единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;

единовременное пособие при рождении ребенка;

пособие на санаторно-курортное лечение;

социальное пособие на погребение;

оплата путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей.

Компенсационные выплаты

Все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации (подпункт 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ), связанных с:

возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья;

бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения;

оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денежных средств взамен этого довольствия;

оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебно-тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях;

увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск; возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников; трудоустройством работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации;

выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Из изложенного в подпункте 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ перечня наибольшее внимание стоит уделить положениям абзаца девятого подпункта 2 статьи 238 Налогового кодекса РФ, согласно которому не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Здесь налогоплательщику следует обратить внимание на позицию Президиума ВАС РФ по квалификации компенсационных выплат.

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога, доведенного в качестве Приложения к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 14 марта 2006 г. № 106 (далее - Обзор) сделан вывод, что компенсационные выплаты, являющиеся в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации элементами оплаты труда, учитываются при определении налоговой базы по единому социальному налогу. Не подлежат обложению единым социальным налогом на основании абзаца девятого подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ выплаты в возмещение физическим лицам затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей.

Предметом судебного спора явились положения абзаца девятого подпункта 2 статьи 238 Налогового кодекса РФ, согласно которому не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Президиум ВАС РФ разграничил компенсационные выплаты на две категории: компенсации, являющиеся элементами оплаты труда;

компенсации, не являющиеся элементами оплаты труда и производимые работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Президиум ВАС РФ указал, что на первую категорию не распространяются положения абзаца девятого подпункта 2 статьи 238 Налогового кодекса РФ.

Исходя из сформулированной Президиумом ВАС РФ позиции к первой категории относятся выплаты, установленные главой 21 Трудового кодекса, а именно:

оплата труда в особых условиях (статья 146 Трудового кодекса);

оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда (статья 147 Трудового кодекса);

оплата труда на работах в местностях с особыми климатическими условиями (статья 148 Трудового кодекса); оплата труда в других случаях выполнения работы в условиях, отклоняющихся от нормальных (статья 149 Трудового кодекса); и др.

Например, в письме Минфина России от 25 октября 2005 г. указано: «.статьей 147 Трудового кодекса оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, устанавливается в повышенном размере по сравнению с тарифными ставками (окладами), установленными для различных видов работ с нормальными условиями труда, но не ниже размеров, установленных законами и иными нормативными правовыми актами.

При этом ни Трудовой кодекс, ни иные нормативные правовые акты Российской Федерации не рассматривают оплату труда в части превышения тарифных ставок (окладов) в качестве компенсационной выплаты.

Из вышеизложенного следует, что доплаты к заработной плате работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, не могут рассматриваться в качестве компенсаций в смысле статьей 164 Трудового кодекса, а повышают размер оплаты труда работников, занятых на работах с вредными условиями труда, как это предусмотрено статьей 147 Трудового кодекса.

Соответственно, к таким доплатам не применяется подпункт 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ, и они подлежат налогообложению единым социальным налогом в установленном порядке».

Ко второй категории относятся компенсации, понятие которых сформулировано в статье 164 Трудового кодекса, а именно:

«Компенсации - денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей».

Статьей 165 Трудового кодекса установлены случаи предоставления гарантий и компенсаций (помимо общих гарантий и компенсаций, предусмотренных Трудовым кодексом), а именно: при направлении в служебные командировки; при переезде на работу в другую местность; при исполнении государственных или общественных обязанностей; при совмещении работы с обучением; при вынужденном прекращении работы не по вине работника; при предоставлении ежегодного оплачиваемого отпуска; в некоторых случаях прекращения трудового договора;

в связи с задержкой по вине работодателя выдачи трудовой книжки при увольнении работника;

в других случаях, предусмотренных настоящим Кодексом и иными федеральными законами.

Таким образом, исходя из сформулированной Президиумом ВАС РФ позиции, только на вторую категорию выплат распространяются положения абзаца девятого подпункта 2 статьи 238 Налогового кодекса РФ.

Налогоплательщику также следует обратить внимание на еще одно постановление ВАС РФ. Так в апреле 2005 года Президиум ВАС РФ принял постановление от 26 апреля 2005 г. № 14324/04, в котором указал, что с суммы суточных, превышающих утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 февраля 2002 г. № 93 «Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» (далее - Постановление № 93), не нужно уплачивать взносы в ПФР.

Если налогоплательщик применяет общий режим налогообложения, то ЕСН и взносы в ПФР с суточных, пре-вышающих установленные постановлением № 93 он не уплачивает в силу пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ, который гласит, что ЕСН и, соответственно, взносы в ПФР не начисляются на выплаты, не уменьшающие налог на прибыль. А вот с налогоплательщиками, применяющими специальные налоговые режимы, ситуация другая, - они налог на прибыль не платят и, с точки зрения Минфина России и налоговых органов, с суточных, превышающих установленные Постановлением №93, нужно платить взносы на ПФР.

В письме Минфина России от 24 февраля 2005 г. № 03-05-02-04/37 указано, что: «суточные, выплачиваемые организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения, сверх норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, подлежат обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в общеустановленном порядке».

Президиум ВАС РФ в постановлении № 14324/04 от 26 апреля 2005 г. не согласился с подобным подходом и пришел к выводу, что в целях исчисления единого социального налога это Постановление №93 не может быть применено, поскольку оно принято в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ и предусматривает нормы суточных, применяемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ в состав расходов по налогу на прибыль включаются суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.

В то же время в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ не подлежат обложению единым социальным налогом суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Однако в тех случаях, когда законодатель определяет применение нормативов, предусмотренных для целей исчисления одного налога к другому налогу, он использует такой прием юридической техники, как прямая отсылка к положениям, относящимся к соответствующему налогу. В статье 238 Налогового кодекса РФ такая отсылка к нормам главы 25 Налогового кодекса РФ отсутствует.

Суд также посчитал, что в данной ситуации невозможно и применение налогового законодательства по аналогии, поскольку это противоречило бы положениям статьи 3 Налогового кодекса РФ, согласно которым акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

Абзацем десятым подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ определено, что при оплате налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат налогообложению суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу (получение) виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации. Аналогичный порядок налогообложения применяется к выплатам, производимым физическим лицам, находящимся во властном или административном подчинении ор- ганизации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

Разберем следующую актуальную проблему. В соответствии со статьей 394 Трудового кодекса суд своим решением обязал организацию выплатить восстановленному на прежнем месте работы работнику средний заработок за все время вынужденного прогула. В этой же статье сказано, что выплачиваемый средний заработок за время вынужденного прогула является компенсацией.

Облагается ли выплаченная работнику сумма за все время вынужденного прогула единым социальным налогом?

Ответ на данный вопрос был дан в Письме Минфина России от 27 октября 2005 г. № 03-05-01-04/340. Финансовое ведомство указало, что статья 394 Трудового кодекса регулирует отношения, связанные с рассмотрением индивидуальных трудовых споров.

В соответствии с указанной статьей в случае признания увольнения работника незаконным ему выплачивается компенсация в размере среднего заработка за все время вынужденного прогула.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ определены виды компенсационных выплат, освобождаемые от налогообложения ЕСН. Оснований для освобождения от налогообложения единым социальным налогом компенсационных выплат в размере заработка за все время вынужденного прогула, выплаченных в случае признания увольнения работника или перевода его на другую работу незаконным, статья 238 Налогового кодекса РФ не содержат.

Таким образом, сумма денежных средств в размере заработной платы за все время вынужденного прогула, взысканная по решению суда с организации-работодателя в пользу ее работника, подлежит налогообложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке.

Пункт 5 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога, доведенного в качестве приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ от 14 марта 2006 г. № 106 (далее - Обзор), был также сделан весьма интересный вывод, позволяющий разграничить облагаемые и не облагаемые ЕСН выплаты работодателя на обучение работника.

Суть проблемы состоит в следующем. Абзацем седьмым подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ установлено, что не подлежат обложению единым социальным налогом суммы, являющиеся возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников. В то же время абзацем вторым пункта 1 статьи 237 Налогового кодекса РФ установлено, что оплата работодателем обучения в интересах работника подлежит налогообложению ЕСН.

Президиум ВАС РФ в пункте 5 Обзора пришел к выводу, что выплаты, производимые работодателем на обучение работников, не подлежат обложению единым социальным налогом в случае, если обучение осуществляется по инициативе работодателя в целях более эффективного выполнения работником трудовой функции.

Таким образом, ключевым критерием включения (или не включения) в налоговую базу по ЕСН оплаты работодателем обучения работника следует считать, в чьих интересах работник проходит обучение - в своих или в интересах работодателя.

Материальная помощь

Суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщиком:

физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью, а также физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации;

членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи (подп. 3 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ).

Обратим внимание читателя на следующий факт. Налоговый кодекс РФ не содержит ответа на вопрос, кого именно следует считать членами семьи. Следовательно, согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ необходимо руководствоваться нормами, заложенными в Семейном Кодексе Российской Федерации. К членам семьи в соответствии со статьей 2 Семейного кодекса Российской Федерации относятся супруги, родители и дети (усыновители и усыновленные).

Налоговый кодекс РФ не устанавливает ограничение на сумму материальной помощи, оказываемой по основаниям, приведенным в подпункте 3 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ.

Зарплата в валюте, выплачиваемая бюджетными учреждениями

сотрудникам за границей

Суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, выплачиваемые своим работникам, а также военнослужащим, направленным на работу (службу) за границу, налогоплательщиками - финансируемыми из федерального бюджета государственными учреждениями или организациями - в пределах размеров, установленных законодательством Российской Федерации (подпункт 4 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

Доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства

Доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации - в течение пяти лет, начиная с года регистрации хозяйства (подпункт 5 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

Данное положение применяется в отношении доходов тех членов крестьянского (фермерского) хозяйства, которые ранее не пользовались такой нормой.

Доходы (за исключением оплаты труда наемных работников), получаемые членами зарегистрированных в установленном порядке родовых, семейных общин малочисленных народов Севера от реализации продукции, полученной в результате ведения ими традиционных видов промысла (подпункт 6 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

Платежи по договорам обязательного страхования

Суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхованию работников, осуществляемому налогоплательщиком в порядке, установленном законодательством Российской Федерации; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей (подпункт 7 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

Заметим, что перечень видов страхования, приведенный в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ, является закрытым. Оплата страховых взносов, произведенная по иным видам добровольного личного страхования работников, облагается ЕСН в общеустановленном порядке.

Разберем следующую интересную ситуацию. Организация заключила договор негосударственного пенсионного обеспечения с негосударственным пенсионным фондом (далее - НПФ) в целях будущего осуществления выплат пенсий своим работникам (далее - участникам фонда). В соответствии с договором организация уплачивает пенсионные взносы в НПФ ежемесячно. Выбранная организацией пенсионная схема соответствует условиям, установленным пунктом 16 статьи 255 Налогового кодекса РФ. Зачисление и учет поступивших от организации пенсионных взносов ведется фондом на индивидуальных счетах участников фонда. На основании этого суммы пенсионных взносов включаются организацией в расходы при расчете налога на прибыль.

Являются ли суммы уплачиваемых пенсионных взносов, при условии, что они уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, объектом налогообложения по ЕСН?

Ответ на этот вопрос был дан в письме Минфина России от 16 мая 2005 г. № 03-05-02-04/98. Финансовое ведомство указало, что пунктом 1 статьи 237 Налогового кодекса РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Налогового кодекса РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, суммы страховых взносов, перечисляемые в негосударственный пенсионный фонд на именные счета участников фонда и в соответствии с пунктом 16 статьи 255 Налогового кодекса РФ включаемые в со- став расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, подлежат обложению единым социальным налогом в установленном порядке.

Кроме этого, хотелось бы обратить внимание налогоплательщиков, что положения подпункта 7 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ недопустимо использовать как инструмент для невключения в налоговую базу по ЕСН сумм оплаты труда.

Разберем следующую ситуацию. В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил факт невключения в налоговую базу по ЕСН компенсации своим работникам стоимости диетического питания.

При этом, по мнению налогового органа, не имеет значения, что указанная компенсация была выплачена через страховой взнос по договору добровольного медицинского страхования, за своих работников, в части стоимости предоставляемого им диетического питания.

Позиция суда была такой. В соответствии с пунктом 1 статьи 237 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Налогового кодекса РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

Судом установлено, что суммы страховых взносов, уплаченных страховой компании, включали в себя стоимость диетического питания, которое фактически организовывал сам налогоплательщик, не имея на то соответствующей лицензии, по отдельному договору с медицинским учреждением. Указанное диетическое питание не отвечает при-знакам медицинской услуги, оказываемой при наступлении страхового случая, поскольку в соответствии со статьей 9 Закона Российской Федерации от 27 ноября 1992 г. № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» событие, рассматриваемое в качестве страхового риска, должно обладать признаками вероятности и случайности его наступления, а под страховым случаем понимается совершившееся событие, предусмотренное до-говором страхования или законом, с наступлением которого возникает обязанность страховщика произвести стра-ховую выплату страхователю, застрахованному лицу, выгодоприобретателю или иным третьим лицам.

Таким образом, стоимость предоставляемого работникам организации диетического питания является оплатой стоимости питания работников, подлежащей включению в базу при исчислении ЕСН (постановление ФАС Уральского округа от 3 августа 2005г. № Ф09-3278/05-С2).

Стоимость проезда работников Крайнего Севера и членов их семей к месту

проведения отпуска и обратно

Стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая налогоплательщиком лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с действующим законодательством, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (подпункт 9 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

В письме Минфина России от 19 мая 2005 г. № 03-05-02-04/159 сделано два важных вывода, в отношении применения подпункта 9 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ.

Вывод 1

Статьей 325 Трудового кодекса и статьей 33 Закона РФ от 19 февраля 1993г. № 4520-1 «О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях» установлено, что лица, работающие в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплачиваемый один раз в два года за счет работодателя проезд к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно любым видом транспорта (за исключением такси), а также на оплату стоимости провоза багажа весом до 30 килограммов.

Указанными законодательными актами Российской Федерации устанавливается порядок оплаты проезда к месту использования отпуска только на территории Российской Федерации. При этом законодательством не предусмотрен порядок оплаты проезда при использовании отпуска за границей Российской Федерации.

Таким образом, в соответствии с вышеназванными законодательными актами Российской Федерации не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом стоимость проезда к месту использования отпуска и обратно только в пределах территории Российской Федерации на основании проездных билетов и квитанции по оплате расходов, оплачиваемых работодателем один раз в два года.

Следовательно, оплата проезда к месту отдыха за пределами Российской Федерации не подпадает под действие подпункта 9 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ.

Вывод 2

В соответствии с пунктом 7 статьи 255 Налогового кодекса РФ к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли организаций относятся фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном действующим законодательством, - для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов и в порядке, предусмотренном работодателем, - для иных организаций.

Таким образом, в составе расходов на оплату труда учитываются расходы по проезду работника к месту использования отпуска только в той их части, которая приходится на территорию Российской Федерации.

Согласно статье 9 Федерального закона от 1 апреля 1993 г. № 4730-1 «О Государственной границе Российской Федерации» под пунктом пропуска через Государственную границу понимается территория в пределах железнодорожного, автомобильного вокзала, станции, морского, речного порта, аэропорта, аэродрома, открытого для международных сообщений (международных полетов), а также иное, специально оборудованное место, где осуществляются пограничный, а при необходимости и другие виды контроля и пропуск через Государственную границу лиц, транспортных средств, грузов, товаров и животных.

Как следует из вышеприведенной нормы, работник, направляющийся на отдых в иностранное государство воздушным транспортом, пересекает пункт пропуска через Государственную границу Российской Федерации в здании аэропорта, открытого для международных сообщений (международных полетов).

Учитывая изложенное, в целях реализации пункта 7 статьи 255 Налогового кодекса РФ налогоплательщик отражает в составе расходов на оплату труда документально подтвержденные проездными документами расходы по проезду до аэропорта, в котором он осуществляет вылет к месту своего отдыха, расположенного за пределами Российской Федерации.

Эта же стоимость проезда не облагается единым социальным налогом.

Если налогоплательщик оплатил работнику стоимость проезда к месту проведения отпуска и обратно за пределами Российской Федерации, то данные выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль и в соответствии с пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ не будут облагаться единым социальным налогом.

Кроме этого, следует обратить внимание на еще один спорный момент. Зачастую у организации возникает необходимость оплаты дополнительных расходов, связанных с проездом работников (расходов по бронированию проездных документов и услуг по оформлению проездных документов и т.д.).

По мнению Минфина России, высказанное им в письмах от 18 февраля 2005г. № 03-05-02-04/30, от 31 января 2005 г. № 03-05-02-04/16, оплата таких расходов не включается в состав выплат, не подлежащих обложению ЕСН на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ, и подлежит обложению ЕСН.

В то же время в арбитражной практике высказывается по данному вопросу противоположная позиция.

Остановимся на этом. Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка. По результатам проверки налогоплательщику доначислен НДФЛ и ЕСН. Основанием для данного решения послужило неосновательное, по мнению налогового органа, исключение налогоплательщиком сумм, уплаченных по квитанциям разных сборов за услуги по бронированию билетов, за организацию продажи билетов в отдаленных пунктах из налогооблагаемой базы НДФЛ и ЕСН.

Позиция суда: в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ НДФЛ не облагаются все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, при наличии подтверждающих документов.

Статьей 325 Трудового кодекса и статьей 33 Закона Российской Федерации от 19 февраля 1993 г. № 4520-1 «О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях» установлено, что лица, работающие в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплачиваемый работодателем один раз в два года за счет средств работодателя проезд к месту использования отпуска в пределах территории Российской Федерации и обратно любым видом транспорта, в том числе личным (за исключением такси), а также на оплату стоимости провоза багажа весом до 30 килограммов.

Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ ЕСН не облагается стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая налогоплательщиком лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с действующим законодательством, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Исходя из содержания изложенных норм, суд указал, что из налогооблагаемой базы НДФЛ и ЕСН исключается не стоимость перевозки работника и его багажа до места отдыха и обратно, а стоимость именно проезда работника до места отдыха и обратно. При этом судом, с учетом имеющихся в материалах дела доказательств, обоснованно учтены также положения пункта 1 статьи 64 Воздушного кодекса Российской Федерации и пункта 3 Временного порядка установления и регулирования тарифов на линиях, утвержденного Роскомцен и Минтрансом РФ от 19 февраля 1993 № 01-55/306-15.

Таким образом, суд считает, что стоимость услуг по бронированию билетов, за организацию продажи билетов в отдаленных пунктах является частью стоимости проезда работников до места отдыха и обратно, соответственно данные суммы обоснованно отнесены к компенсационным выплатам, не подлежащим обложению НДФЛ и ЕСН (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23 января 2006 г. № Ф04-9782/2005(18849-А75-25).

Выплаты физическим лицам избирательными комиссиями и фондами

Суммы, выплачиваемые физическим лицам избирательными комиссиями, комиссиями референдума, а также из средств избирательных фондов кандидатов на должность Президента Российской Федерации, кандидатов в депутаты законодательного (представительного) органа государственной власти субъекта Российской Федерации, кандидатов на должность в ином государственном органе субъекта Российской Федерации, предусмотренном Конституцией, уставом субъекта Российской Федерации и избираемом непосредственно гражданами, кандидатов в депутаты представительного органа муниципального образования, кандидатов на должность главы муниципального образования, на иную должность, предусмотренную уставом муниципального образования и замещаемую посредством прямых выборов, избирательных фондов избирательных объединений, избирательных фондов региональных отделений политических партий, не являющихся избирательными объединениями, из средств фондов референдума инициативной группы по проведению референдума Российской Федерации, референдума субъекта Российской Федерации, местного референдума, инициативной агитационной группы референдума Российской Федерации, иных групп участников референдума субъекта Российской Федерации, местного референдума за выполнение этими лицами работ, непосредственно связанных с проведением избирательных кампаний, кампаний референдума (подпункт 10 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

Стоимость форменной одежды

Стоимость форменной одежды и обмундирования, выдаваемых работникам, обучающимся, воспитанникам в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также государственным служащим федеральных органов власти бесплатно или с частичной оплатой и остающихся в личном постоянном пользовании (подпункт 11 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

Так, в письме Минфина России от 28 сентября 2004 г. № 03-05-02-04/24 на вопрос ФГП ведомственной охраны МНС России об обложении ЕСН стоимости форменной одежды, выдаваемой работникам ведомственной охраны, указано, что статьей 6 Федерального закона от 14 апреля 1999 г. № 77-ФЗ «О ведомственной охране» установлено, что работники ведомственной охраны исполняют должностные обязанности в форменной одежде, при наличии служебных удостоверений и жетонов, образцы которых разрабатываются и утверждаются федеральными органами исполнительной власти, имеющими право на создание ведомственной охраны.

Следовательно, стоимость форменной одежды, выдаваемой работникам ведомственной охраны, не облагается ЕСН.

Стоимость льгот по проезду

Стоимость льгот по проезду, предоставляемых законодательством Российской Федерации отдельным категориям работников, обучающихся, воспитанников (подпункт 12 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

Например, студентам, обучающимся по заочной форме в государственных аккредитованных вузах, один раз в учебном году работодатель оплачивает проезд к местонахождению вуза и обратно. Если они направляются туда для выполнения лабораторных работ, сдачи зачетов и экзаменов, а также для сдачи государственных экзаменов, подготовки и защиты дипломного проекта (работы). Такое положение закреплено, в пункте 3 статьи 17 Федерального закона от 22 августа 1996г. № 125-ФЗ «О высшем и послевузовском профессиональном образовании».

Суммы материальной помощи, выплачиваемые физическим лицам за счет бюджетных источников организациями, финансируемыми за счет средств бюджетов, не превышающие 3000 рублей на одно физическое лицо за налоговый период (подп. 15 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ).

Выплаты по договорам гражданско-правового характера

ш

В налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации), помимо выплат, указанных в пункте 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

ПРИМЕР Петрову П.П. за публикацию в периодическом издании начислен гонорар в сумме 5 000 рублей. Автор подал в бухгалтерию издательства заявление о предоставлении ему профессионального налогового вычета, предусмотренного пунктом 3 статьи 221 Налогового кодекса РФ. Документы, подтверждающие произведенные расходы, представлены не были.

Таким образом, Петрову предоставляется профессиональный вычет в пределах норматива, установленного пунктом 3 статьи 221 Налогового кодекса РФ. Он составляет 20 процентов от суммы авторского вознаграждения.

Таким образом, налоговая база по ЕСН будет равна налоговой базе по НДФЛ и составит 4 000 рублей (5 000 рублей - (5 000 рублей х 20%)).

Кроме этого, при расчете ЕСН согласно пункту 3 статьи 238 Налогового кодекса РФ с выплат по авторским договорам не производятся отчисления в ФСС РФ. Ставка, применяемая в 2007 году к налоговой базе до 280 000 рублей, - 2,9%%. Таким образом, сумма ЕСН с выплат по авторским и гражданско-правовым договорам будет рассчитываться не по ставке 26%%, как для всех налогоплательщиков, а по ставке 23,1%%%.

9.3.3. Налоговые льготы по ЕСН

В соответствии с пунктом 1 статьи 239 Налогового кодекса РФ от уплаты ЕСН освобождаются:

Выплаты инвалидам

Организации любых организационно-правовых форм - с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 000 рублей на каждое физическое лицо, являющегося инвалидом I, II или III группы (подпункт 1 пункта 1 статьи 239 Налогового кодекса РФ).

ш

ПРИМЕР Работник организации в результате освидетельствования в учреждении медико-социальной экспертизы был признан инвалидом III группы с 30 марта 2007 года. Сумма выплат в пользу этого работника за январь-февраль 2007 г. не превысила 100 000 рублей. Поэтому с 1 марта 2007 года организация имеет право применять льготу по ЕСН до момента, когда сумма начисленного дохода данного работника (начиная с января) не достигнет 100 000 рублей.

В соответствии со статьей 239 Налогового кодекса РФ не начисляется единый социальный налог на суммы до 100 000 рублей, выплачиваемые работникам, являющимся инвалидами I, II и III групп. Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании» не предусмотрено аналогичной льготы по выплатам инвалидам.

Согласно пункту 2 статьи 243 Налогового кодекса РФ сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Каким образом в данном случае исчислять суммы ЕСН с учетом применения налоговых льгот по работникам, являющимся инвалидами I, II и III групп?

Ответ на данный вопрос был сформулирован в письме Минфина России от 14 мая 2005 г. № 03-05-02-04/96.

Финансовое ведомство указало, что в соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 243 Налогового кодекса РФ сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Минфин России сослался на решения ВАС РФ от 8 октября 2003 г. по делу № 7307/03 и от 4 июня 2004 г. по делу № 4091/04, в которых указал, что на основании систематического толкования статей 237, 239, 241 и 243 На-логового кодекса РФ определена последовательность исчисления единого социального налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет.

Вначале исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, без учета льгот; далее из этой суммы вычитается сумма начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование; из полученной суммы вычитается сумма налога, льготируемая в соответствии со статьей 239 Налогового кодекса РФ (при этом льготы, предусмотренные статьей 239 Налогового кодекса РФ, не распространяются на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование); оставшаяся сумма подлежит уплате в федеральный бюджет.

ПРИМЕР И.С. Киржов является инвалидом II группы, и за I квартал 2007 г. ему начислены выплаты в сумме 40 000 рублей. Исчисляем сумму единого социального налога, подлежащую уплате в федеральный бюджет:

40 000 рублей х 20% /100% = 8000 рублей.

Из этой суммы вычитаем сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование:

8000 рублей - (40 000 руб. х 14% /100%) = 2400 рублей.

Далее из этой суммы вычитаем льготируемую сумму налога в соответствии со статьей 239 Налогового кодекса РФ:

2400 рублей - (40 000 рублей х 20% /100% - 40 000 х 14% /100%) = 0.

Таким образом, в приведенном примере нет перечислений в федеральный бюджет, но при этом сумма налогового вычета (5640 рублей) не превышает сумму налога, подлежащую уплате в федеральный бюджет (8000 рублей).

Льготы общественным организациям инвалидов

Общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, их региональные и местные отделения.

Организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50 процентов, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда составляет не менее 25 процентов.

Учреждения, созданные для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкуль- турно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям, единственными собственниками имущества которых являются указанные общественные организации инвалидов (подпункт 2 пункта 1 статьи 239 Налогового кодекса РФ).

Данные категории налогоплательщиков освобождаются от ЕСН - с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих 100 000 рублей в течение налогового периода на каждое физическое лицо.

Кроме этого, льгота не распространяется на налогоплательщиков, занимающихся производством и (или) реа-лизацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иных товаров в соот-ветствии с перечнем, утверждаемым Правительством Российской Федерации по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов.

В пункте 7 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога, доведенного в качестве Приложения к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 14 марта 2006 г. № 106 (далее - Обзор), суд пришел к выводу, что применение юридическим лицом - налогоплательщиком льготы по единому социальному налогу, установленной абзацем четвертым подпункта 2 пункта 1 статьи 239 Налогового кодекса РФ, возможно при его соответствии трем требованиям:

юридическое лицо создано в форме учреждения;

создание осуществлено для достижения социальных целей или для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям;

единственным собственником имущества является общественная организация инвалидов.

Преференции индивидуальным предпринимателям, адвокатам, являющимся инвалидами I, II или III группы

Индивидуальные предприниматели, адвокаты, являющиеся инвалидами I, II или III группы, в части доходов от их предпринимательской деятельности и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100 000 рублей в течение налогового периода (подпункт 3 пункта 1 статьи 239 Налогового кодекса РФ).

Налогоплательщику следует обратить внимание, что льготы, установленные статьей 239 Налогового кодекса РФ, не применяются в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, так как это не предусмотрено Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».

Такая позиция, например, отражена в письме Управления ФНС России по г. Москве от 14 мая 2005 г. № 21-11/34174.

9.3.4. Налоговый и отчетный период

В соответствии со статьей 240 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по ЕСН признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Напомним, что в соответствии со статьей 55 Налогового кодекса РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. При этом налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

Пунктом 2 статьи 55 Налогового кодекса РФ установлено, что если организация была создана после начала календарного года, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня ее создания до конца данного года. При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации.

При создании организации в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания.

ш

ПРИМЕР ООО «Мир» создано 19 декабря 2006 г. Налоговый период по ЕСН равен календарному году. Декларацию по ЕСН ООО «Мир»» подаст в начале 2008 г. (за период с 19 декабря 2006 г. по 31 декабря 2007 г.).

Расчеты по авансовым платежам ООО «Мир»» должно представить в первый раз за период с 19 декабря 2006 г. по 31 марта 2007 г.

Аналогичный порядок расчета предложен в Письме Управления МНС России от 14 мая 2004 г. № 28-11/32621.

Пунктом 3 статьи 55 Налогового кодекса РФ установлено, что если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).

Если организация, созданная после начала календарного года, ликвидирована (реорганизована) до конца этого года, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации).

Если организация была создана в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) раньше следующего календарного года, следующего за годом создания, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации) данной организации.

Следует отметить, что данные правила не применяются в отношении организаций, из состава которых выделяются либо к которым присоединяются одна или несколько организаций.

9.3.5. Ставки налога

Статьей 241 Налогового кодекса РФ установлены ставки налога в зависимости от категории плательщиков.

Федеральным законом от 6 декабря 2005 г. № 158-ФЗ в статью 241 Налогового кодекса РФ внесены изменения. Приведенные ниже размеры ставок были установлены с 1-го января 2006 года.

Так, в пункте 1 статьи 241 Налогового кодекса РФ установлены налоговые ставки по ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, за исключением выступающих в качестве работодателей на-логоплательщиков-организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидента технико-внед-ренческой особой экономической зоны и производящих выплаты физическим лицам, работающим на территории технико-внедренческой особой экономической зоны, сельскохозяйственных товаропроизводителей, организаций народных художественных промыслов и родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, за-нимающихся традиционными отраслями хозяйствования, применяются следующие налоговые ставки: Налоговая база на каждое фихзическое лицо нарастаю-щим итогом с начала года Федеральный бюджет Фонд социаль-ного страхо-вания Российской Федерации Фонды обя медицинского зательного страхования Итого Федеральный

фонд обязательного медицинского страхования Территориальные фонды обязательного медицинского страхования До

280 000 руб. 20,0 % 2,9 % 1,1 % 2,0 % 26,0 % От 280 001 руб. до 600 000 руб. 56 000 руб. + + 7,9 % с суммы, превышающей 280 000 руб. 8120 руб. + + 1,0 % с суммы, превышающей 280 000 руб. 3080 руб. + + 0,6 % с суммы, превышающей 280 000 руб. 5600 руб. + + 0,5 % с суммы, превышающей 280 000 руб. 72 800 руб. + + 10,0 % с суммы, превышающей 280 000 руб. Свыше 600 000 руб. 81 280 руб. + + 2,0 % с суммы превышающей 600 000 руб. 11 320 руб. 5000 руб. руб. 7200 руб. руб. 104 800 руб. + + 2,0 % с суммы превышающей 600 000 руб.

При этом пунктом 1 статьи 241 Налогового кодекса РФ для налогоплательщиков - сельскохозяйственных то-варопроизводителей, организаций народных художественных промыслов и родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, установлены следу-ющие налоговые ставки: Налоговая Фонд социаль- Фонды обязательного база на каждое ного страхо- медицинского страхования фихзическое Федеральный вания Федеральный Территориальные лицо нарастаю бюджет Российской фонд фонды щим итогом Федерации обязательного обязательного Итого с начала года медицинского страхования медицинского страхования 1 2 3 4 5 6 До 280 000 руб. 15,8 % 1,9 % 1,1 % 1,2 % 20,0 % 44 240 руб. + 5320 руб. + 3080 руб. + 3360 руб. 56 000 руб. + От + 7,9 % + 0,9 % + 0,6 % + 0,6 % + 10,0 % 280 001 руб. с суммы, с суммы, с суммы, с суммы, с суммы, до 600 000 руб. превышающей 280 000 руб. превышающей 280 000 руб. превышающей 280 000 руб. превышающей 280 000 руб. превышающей 280 000 руб. Свыше 69 520 руб. + 8200 руб. 5000 руб. 5280 руб. 88 000 руб. + 600 000 руб. + 2,0 % + 2,0 % рублей с суммы, превышающей 600 000 руб. с суммы, превышающей 600 000 руб.

В письме ФНС России от 30 марта 2005 г. № ГВ-6-05/239@ разъяснено, что глава 24 Налогового кодекса РФ не дает определения сельскохозяйственного товаропроизводителя. Не содержит его и статья 11 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предус-мотрено Налоговым кодексом РФ.

Поскольку главой 24 и частью первой Налогового кодекса РФ не установлено иное, для целей налогообложения единым социальным налогом следует применять определение сельскохозяйственного товаропроизводителя, данное в Федеральном законе от 08 декабря 1995 г. № 193-ФЭ «О сельскохозяйственной кооперации».

Согласно статье 1 указанного Закона «сельскохозяйственный товаропроизводитель - физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50 процентов общего объема производимой продукции, в том числе рыболовецкая артель (колхоз), производство сельскохозяйственной (рыбной) продукции и объем вылова водных биоресурсов в которой составляет в стоимостном выражении более 70 процентов общего объема производимой продукции».

При оценке произведенной сельскохозяйственной продукции нужно руководствоваться Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

В соответствии с пунктом 203 названных Методических указаний готовая продукция может оцениваться в аналитическом и синтетическом бухгалтерском учете организации по фактической производственной себестоимости или по нормативной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии трудовых ресурсов и других затрат на производство продукции.

Кроме этого, пунктом 1 статьи 241 Налогового кодекса РФ для налогоплательщиков-организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны и производящих выплаты физическим лицам, работающим на территории технико-внедренческой особой экономической зоны, установлены следующие ставки: Налоговая база на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года Федеральный бюджет Итого До 280 000 руб. 14,0 % 14,0 % От 280 001 руб. до 600 000 руб. 39 200 руб. + 5,6 % с суммы, превышающей 280 000 руб. 39 200 руб. + 5,6 % с суммы, превышающей 280 000 руб. Свыше 600 000 руб. 57 120 руб. + + 2,0 % с суммы, превышающей 600 000 руб. 57 120 руб. + 2,0 % с суммы, превышающей 600 000 руб.

Пунктом 3 статьи 241 Налогового кодекса РФ для индивидуальных предпринимателей, не производящих выплаты физическим лицам, установлены следующие налоговые ставки: Налоговая база нарастающим итогом Федеральный бюджет Фонды обя медицинскоп зательного рстрахования Итого Федеральный фонд обязательного медицинского страхования Территориальные фонды обяхзатель- ного медицинского страхования 1 2 3 4 5 До 280 000 руб. 7,3 % 0,8 % 1,9 % 10,0 % От 280 001 руб. до 600 000 руб. 20 440 руб. + 2,7 % с суммы, превышающей 280 000 руб. 2240 руб. + 0,5 % с суммы, превышающей 280 000 руб. 5320 руб. + 0,4 % с суммы, превышающей 280 000 руб. 28 000 руб. + 3,6 % с суммы, превышающей 280 000 руб. Свыше 600 000 руб. рублей 29 080 руб. + + 2,0 % с суммы, превышающей 600 000 руб. 3840 руб. 6600 руб. 39 520 руб. + + 2,0 % с суммы, превышающей 600 000 руб.

Пунктом 4 статьи 241 Налогового кодекса РФ установлено, что адвокаты уплачивают налог по следующим на-логовым ставкам: Фонды обязательного Налоговая медицинского страхования база Федеральный Федеральный фонд Территориальные нарастающим бюджет обязательного фонды обяхзатель- Итого итогом медицинского страхования ного медицинского страхования 1 2 3 4 5 До 280 000 руб. 5,3 % 0,8 % 1,9 % 8,0 % От 280 001 руб. 14 840 руб. + 2,7 % 2240 руб. + 0,5 % 5320 руб. + 0,4 % 22 400 руб. + 3,6 % до 600 000 руб. с суммы, с суммы, с суммы, с суммы, превышающей 280 000 руб. превышающей 280 000 руб. превышающей 280 000 руб. превышающей 280 000 руб. Свыше 23 480 руб. + 2,0 % 3840 руб. 6600 руб. 33 920 руб. + 2,0 % 600 000 руб. с суммы, превышающей 600 000 рублей с суммы, превышающей 600 000 руб.

Пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик вправе отказаться от использования налоговой льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.

Однако, налогоплательщик не имеет права отказаться от применения регрессивной шкалы ставок по ЕСН на основании пункта 2 статьи 56 Налогового кодекса РФ, так как применение регрессивной шкалы ЕСН не является налоговой льготой в смысле пункта 1 статьи 56 Налогового кодекса РФ.

9.3.6. Определение даты осуществления выплат

и иных вознаграждений (получения доходов)

Дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как:

день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты) - для выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам.

ш

bSj—al ПРИМЕР В январе 2007года организация выплачивает своим сотрудникам премию по итогам работы за 2006 год, начисленную в декабре 2006 года.

Указанная премия включается в налоговую базу в месяц начисления (декабрь 2006 года).

день выплаты вознаграждения физическому лицу, в пользу которого осуществляются выплаты, - для физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, осуществляющими выплаты физическим лицам;

день фактического получения соответствующего дохода - для доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, а также связанных с этой деятельностью иных доходов.

9.3.7. Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога налогоплательщиками

Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам

В соответствии с пунктом 1 статьи 243 Налогового кодекса РФ сумма ЕСН исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Пунктом 2 статьи 243 Налогового кодекса РФ установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных за-конодательством Российской Федерации.

ш

ПРИМЕР В июне 2007 года ООО ««Маневр» оплатило своей сотруднице больничный лист на сумму 2000 рублей за 5 рабочих дней, в том числе:

800 рублей из собственных средств за первые 2 дня болезни;

1 200 рублей за счет средств ФСС.

Так как суммы пособий по временной нетрудоспособности за первые ее два дня выплачиваются за счет средств работодателя, а не за счет средств Фонда социального страхования, то указанные суммы не уменьшают ЕСН, перечисляемый в бюджет этого Фонда.

В рассматриваемой ситуации работодатель вправе уменьшить сумму налога, подлежащего к уплате в ФСС, только на 2 000 рублей.

Кроме этого, пунктом 2 статьи 243 Налогового кодекса РФ установлено, что сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начис- ленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Пунктом 3 статьи 243 Налогового кодекса РФ установлено, что в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

В случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

Данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации.

Форма Расчета и рекомендаций по заполнению утверждены Приказом Минфина от 17 марта 2005 г. № 40н «Об утверждении формы расчета авансовых платежей по единому социальному налогу и рекомендаций по ее заполнению» (далее - приказ № 40н).

Расчет состоит из:

титульного листа;

Раздела 1 «Сумма авансовых платежей по налогу, подлежащая уплате в федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды, по данным налогоплательщика»;

Раздела 2 «Расчет авансовых платежей по единому социальному налогу»;

Раздела 2.1 «Распределение налоговой базы (строка 0100) и численности физических лиц по интервалам шкалы регрессии»;

Раздела 2.2 «Сводные показатели за отчетный период для расчета единого социального налога организациями, имеющими в своем составе обособленные подразделения, исполняющие обязанности организаций по уплате налога и представлению расчета авансовых платежей»;

Раздела 3 «Выплаты, начисленные налогоплательщиком в пользу физических лиц, являющихся инвалидами I, II и III группы, включаемые в строки 0400-0440 Раздела 2»;

Раздела 3.1. «Выплаты в пользу всех физических лиц, являющихся инвалидами I, II или III группы, включаемые в строки 0400 - 0440 Раздела 2»;

Раздела 3.2. «Расчет условий на право применения налоговых льгот, установленных подпунктом 2 пункта 1 статьи 239 Налогового кодекса Российской Федерации».

Титульный лист, разделы 1, 2, 2.1 Расчета представляются всеми налогоплательщиками.

Учитывая, что в таком комплекте Расчет представляет подавляющее число налогоплательщиков, мы рассматриваем заполнение Расчета в таком составе.

Раздел 2.2 представляется организациями, имеющими обособленные подразделения, исполняющие обязанности организации по исчислению и уплате налога и представлению Расчета.

Разделы 3, 3.1, 3.2 заполняются налогоплательщиками, применяющими налоговые льготы в соответствии со статьей 239 Налогового кодекса РФ.

Сначала заполняется титульный лист, затем Разделы 2.1, 2.2, 3, 3.1, 3.2, которые используются для заполнения Раздела 2. И в завершении на основании данных Раздела 2 заполняется Раздел 1.

Абзацем шестым пункта 3 статьи 243 Налогового кодекса РФ установлено, что разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами налога, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 Налогового кодекса РФ. В случае, если по итогам налогового периода сумма фактически уплаченных за этот период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование) превышает сумму примененного налогового вычета по налогу, сумма такого превышения признается излишне уплаченным налогом и подлежит возврату налого-плательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 Налогового кодекса РФ.

Рассмотрим порядок исчисления сумм ЕСН и заполнения расчета авансовых платежей на конкретном примере.

ПРИМЕР ООО «Спортмир» занимается оптовой продажей спортинвентаря. Применяет общую систему налогообложения. В 1 полугодии 2007 года в ООО ««Спортмир» работало 8 сотрудников. Штатное расписание ООО «Спортмир» в 1 полугодии 2007 года № п/п Должность ФИО Должностной оклад (руб. в месяц) 1. Генеральный директор Максимов М.М. 25 000 2. Главный бухгалтер Сидорова С.С. 18 000 3. Менеджер по реализации Иванов И.И. 12 000 4. Менеджер по реализации Петрова П.П. 12 000 5. Менеджер по реализации Бухтияров Б.Б. 12 000 6. Менеджер по реализации Перышкина П.П. 12 000 7. Кладовщик Юрьев Ю.Ю. 12 000 8. Кладовщик Самсонов С.С. 12 000 ИТОГО: 115000

Налоговая база по ЕСН (в части федерального бюджета, ФСС, ФФОМС, ТФОМС) за 1 полугодие 2007 года составит 690 000 рублей.

При этом в 1 полугодии ни по одному из сотрудников нельзя применять регрессивную шкалу ЕСН, так как база на каждого не превышает 280 000 рублей.

Налоговая база по ЕСН (в части федерального бюджета, ФСС, ФФОМС, ТФОМС) за последний квартал отчетного периода (II квартал 2007 года) составит - 345 000 рублей, в том числе:

за апрель 2006 - 115 000 рублей;

за май 2006 - 115 000 рублей;

за июнь 2006 - 115 000 рублей.

Так как в 1 полугодии ни по одному из сотрудников налоговая база на каждого не превышает 280 000 рублей, по всем сотрудникам будут применяться ставки, установленные пунктом 1 статьи 241 Налогового кодекса РФ по налоговой базе до 280 000 рублей, а именно:

в федеральный бюджет - 20 %;

в ФСС - 2,9%;

ФФОМС - 1,1%;

ТФОМС - 2,0%.

Сумма исчисленных авансовых платежей по ЕСН составит:

полугодие 2007 года.

в федеральный бюджет - 138 000 рублей (690 000 рублей х 20%);

в ФСС - 20 010 рублей (690 000 рублей х 2,90%);

ФФОМС - 7 590 рублей (690 000 рублей х 1,1%);

ТФОМС - 13 800 рублей (690 000 рублей х 2,0%).

квартал 2007 года.

в федеральный бюджет - 69 000 рублей (345 000 рублей х 20%);

в ФСС - 10 005рубля (345 000 рублей х 2,9%);

ФФОМС - 3 795 рубля (345 000 рублей х 1,1%);

ТФОМС - 6 900 рублей (345 000 рублей х 2,0%). Ежемесячные платежи во II квартале 2007 года.

в федеральный бюджет - 23 000 рублей (115 000 рублей х 20%);

в ФСС - 3 335рублей (115 000 рублей х 2,9%);

ФФОМС - 1265 рублей (115 000 рублей х 1,1%);

ТФОМС - 2 300 рублей (115 000 рублей х 2,0%).

Сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, отражаемых по строкам 0300 - 0340 Расчета, исчисляется по тарифам, установленным подпунктом 1 пункта 2 статьи 22 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». По базе до 280 000 рублей тариф составит 14%.

Сумма начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование составит.

полугодие 2007 года - 96 600 рублей (690 000 рублей х 14%%);

квартал 2007 года - 48 300 рублей (345 000 рублей х 14%%); Ежемесячно во II квартале 2007 года - 16 100 рублей (115 000 рублей х 140%). Воспользуемся расчетными данными для заполнения Раздела 2 Расчета авансовых платежей по

единому социальному налогу.

Раздел 2. Расчет авансовых платежей по единому социальному налогу (заполнен в части, необходимой для данного примера)

(руб.) Наименование показателя Код строки ФБ ФСС ФФОМС ТФОМС 1 2 3 4 5 6 Налоговая база за отчетный период, всего 0100 690 000 690 000 690 000 690 000 в том числе последний квартал отчетного 0110 345 000 345 000 345 000 345 000 периода из него: 0120 115 000 115 000 115 000 115 000 - 1 месяц - 2 месяц 0130 115 000 115 000 115 000 115 000 - 3 месяц 0140 115 000 115 000 115 000 115 000 Сумма исчисленных авансовых платежей, 0200 138 000 20 010 7590 13 800 всего в том числе последний квартал отчетного 69 000 10 005 3 795 6 900 периода 0210 из него: 23 000 3 335 1265 2 300 - 1 месяц 0220 - 2 месяц 0230 23 000 3 335 1265 2 300 - 3 месяц 0240 23 000 3 335 1265 2 300

1 2 3 4 5 6 Налоговый вычет, всего 0300 96 600 х х х в том числе последний квартал отчетного 48 300 х х х периода 0310 из него: 0320 16 100 х х х - 1 месяц - 2 месяц 0330 16 100 х х х - 3 месяц 0340 16 100 х х х Сумма налоговых льгот за отчетный 0400 - - - - период, всего Сумма авансовых платежей 0500 - - - - по налогу, не подлежащая уплате в связи с применением налоговых льгот за отчетный период, всего Начислено авансовых платежей по налогу 0600 41400 20 010 7590 13 800 за отчетный период, всего в том числе последний квартал отчетного 0610 20 700 10 005 3 795 6 900 периода из него: 0620 6 900 3 335 1265 2 300 - 1 месяц - 2 месяц 0630 6 900 3 335 1265 2 300 - 3 месяц 0640 6 900 3 335 1265 2 300 Расходы, произведенные на цели 0700 х х х х государственного социального страхования за отчетный период, всего в том числе последний квартал отчетного 0710 х х х х периода из него: 0720 х х х х - 1 месяц - 2 месяц 0730 х х х х - 3 месяц 0740 х х х х Возмещено исполнительным органом ФСС 0800 х - х х РФ за отчетный период, всего Подлежит уплате в ФСС РФ 0900 х 20 010 х х за отчетный период, всего в том числе последний квартал отчетного 0910 х 10 005 х х периода из него: 0920 х 3 335 х х - 1 месяц - 2 месяц 0930 х 3 335 х х - 3 месяц 0940 х 3 335 х х

Пунктом 4 статьи 243 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

Приказом МНС России от 27 июля 2004 г. № САЭ-3-05/443@ утверждены формы индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и Порядок их заполнения.

Форма индивидуальной карточки, утвержденная МНС России, носит для налогоплательщиков рекомендательный характер. Тем не менее целесообразно использовать рекомендуемую форму карточки, чем разрабатывать собственную, так как использование рекомендуемой формы более удобно в целях последующего заполнения расчетов и деклараций по единому социальному налогу и страховым взносам.

Пунктом 5 статьи 243 Налогового кодекса РФ установлено, что ежеквартально не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом, налогоплательщики обязаны представлять в региональные отделения Фонда социального страхования Российской Федерации сведения (отчеты) по форме, утвержденной Фондом социального страхования Российской Федерации, о суммах:

начисленного налога в Фонд социального страхования Российской Федерации;

использованных на выплату пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, при рождении ребенка, на возмещение стоимости гарантированного перечня услуг и социального пособия на погребение, на другие виды пособий по государственному социальному страхованию;

направленных ими в установленном порядке на санаторно-курортное обслуживание работников и их детей;

расходов, подлежащих зачету;

уплачиваемых в Фонд социального страхования Российской Федерации.

Расчетная ведомость по средствам фонда социального страхования № 4-ФСС утверждена постановлением ФСС от 22 декабря 2004 г. № 111.

Мы расскажем об этом ниже.

Пунктом 6 статьи 243 Налогового кодекса РФ установлено, что уплата налога (авансовых платежей по налогу) осуществляется отдельными платежными поручениями в федеральный бюджет, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования.

Пунктом 7 статьи 243 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщики представляют налоговую декларацию по налогу по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Копию налоговой декларации по налогу с отметкой налогового органа или иным документом, подтверждающим предоставление декларации в налоговый орган, налогоплательщик не позднее 1 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представляет в тер-риториальный орган Пенсионного фонда Российской Федерации.

Форма декларации по ЕСН и Порядок ее заполнения утвержден Приказом Минфина России от 31 января 2006 г. № 19н.

Кроме этого пунктом 7 статьи 243 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые органы обязаны пред-ставлять в органы Пенсионного фонда Российской Федерации копии платежных поручений налогоплательщиков об уплате налога, а также иные сведения, необходимые для осуществления органами Пенсионного фонда Российской Федерации обязательного пенсионного страхования, включая сведения, составляющие налоговую тайну. Налогоплательщики, выступающие в качестве страхователей по обязательному пенсионному страхованию, представляют в Пенсионный фонд Российской Федерации сведения и документы в соответствии с Федеральным законом «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» в отношении застрахованных лиц.

Органы Пенсионного фонда Российской Федерации представляют в налоговые органы информацию о доходах физических лиц из индивидуальных лицевых счетов, открытых для ведения индивидуального (персонифицированного) учета.

Пунктом 8 статьи 243 Налогового кодекса РФ определено, что обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, ис- полняют обязанности организации по уплате налога (авансовых платежей по налогу), а также обязанности по представлению расчетов по налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения.

Сумма налога (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому обособленному подразделению.

Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений организации.

В соответствии с пунктом 9 статьи 243 Налогового кодекса РФ в случае прекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя до конца налогового периода налогоплательщики обязаны в пятидневный срок со дня подачи в регистрирующий орган заявления о прекращении указанной деятельности представить в налоговый орган налоговую декларацию за период с начала налогового периода по день подачи указанного заявления включительно. Разница между суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, и суммами налога, уплаченными налогоплательщиками с начала года, подлежит уплате не позднее 15 дней со дня подачи такой декларации или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей Налогового кодекса РФ.

Порядок исчисления и уплаты ЕСН налогоплательщиками, не производящими выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц

В соответствии с пунктом 1 статьи 244 Налогового кодекса РФ расчет сумм авансовых платежей, подлежащих уплате в течение налогового периода индивидуальными предпринимателями и адвокатами, не производящими выплаты физическим лицам, производится налоговым органом исходя из налоговой базы данного налогоплательщика за предыдущий налоговый период и соответствующих ставок.

Пунктом 2 статьи 244 Налогового кодекса РФ установлено, что если налогоплательщики начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность после начала очередного налогового периода, они обязаны в пятидневный срок по истечении месяца со дня начала осуществления деятельности представить в налоговый орган по месту постановки на учет заявление с указанием сумм предполагаемого дохода за текущий налоговый период по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации. При этом сумма предполагаемого дохода (сумма предполагаемых расходов, связанных с извлечением доходов) определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Расчет сумм авансовых платежей на текущий налоговый период производится налоговым органом исходя из суммы предполагаемого дохода с учетом расходов, связанных с его извлечением, и соответствующих ставок.

Форма заявления о предполагаемом доходе утверждена приказом Минфина России от 17 марта 2005 г. № 42н.

Пунктом 3 статьи 244 Налогового кодекса РФ установлено, что в случае значительного (более чем на 50 процентов) увеличения дохода в налоговом периоде налогоплательщик обязан (а в случае значительного уменьшения дохода - вправе) представить новую декларацию с указанием сумм предполагаемого дохода на текущий налоговый период. В этом случае налоговый орган производит перерасчет авансовых платежей налога на текущий налоговый период по ненаступившим срокам уплаты не позднее пяти дней с момента подачи новой декларации. Полученная в результате такого перерасчета разница подлежит уплате в установленные для очередного авансового платежа сроки либо зачету в счет предстоящих авансовых платежей.

Форма налоговой декларации о предполагаемом доходе и Порядок ее заполнения утвержден Приказом Минфина России от 17 марта 2005 г. № 41н.

Пунктом 4 статьи 244 Налогового кодекса РФ установлено, что авансовые платежи уплачиваются налогоплательщиком на основании налоговых уведомлений:

за январь-июнь - не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых пла-тежей;

за июль-сентябрь - не позднее 15 октября текущего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей;

за октябрь-декабрь - не позднее 15 января следующего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей.

Пунктом 5 статьи 244 Налогового кодекса РФ определено, что расчет налога по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями, не производящими выплаты физическим лицам, самосто- ятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и соответствующих ставок.

При этом сумма налога исчисляется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого фонда и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за налоговый период, и суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, подлежит уплате не позднее 15 июля года, следующего за налоговым периодом, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 6 статьи 244 Налогового кодекса РФ исчисление и уплата налога с доходов адвокатов осуществляются коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями в порядке, предусмотренном статьей 243 Налогового кодекса РФ, без применения налогового вычета.

Данные об исчисленных суммах налога с доходов адвокатов за прошедший налоговый период коллегии адвокатов, адвокатские бюро, юридические консультации представляют в налоговые органы не позднее 30 марта следующего года по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации.

Приказом Минфина России от 6 февраля 2006 г. № 23н (зарегистрирован в Минюсте России 20 февраля 2006 г. № 7529) утверждена форма данных об исчисленных суммах ЕСН с доходов адвокатов и рекомендации по ее заполнению.

Пунктом 7 статьи 244 установлено, что индивидуальные предприниматели и адвокаты, не производящие выплаты физическим лицам, представляют налоговую декларацию не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

При представлении налоговой декларации адвокаты обязаны представить в налоговый орган справку от коллегии адвокатов, адвокатского бюро или юридической консультации о суммах уплаченного за них налога за истекший налоговый период.

Пунктом 8 статьи 244 Налогового кодекса РФ установлено, что в случае прекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя до конца налогового периода налогоплательщики обязаны в пятидневный срок со дня подачи в регистрирующий орган заявления о прекращении указанной деятельности представить в налоговый орган налоговую декларацию за период с начала налогового периода по день подачи указанного заявления включительно.

В случае прекращения либо приостановления статуса адвоката налогоплательщики обязаны в двенадцатидневный срок со дня принятия соответствующего решения уполномоченным органом представить в налоговый орган налоговую декларацию за период с начала налогового периода по день прекращения либо приостановления статуса адвоката включительно.

Уплата налога, исчисленного по представляемой в соответствии с настоящим пунктом налоговой декларации (с учетом начисленных авансовых платежей по истекшим срокам уплаты за текущий налоговый период), производится не позднее 15 дней со дня подачи такой декларации.

Особенности исчисления и уплаты налога отдельными категориями налогоплательщиков

В соответствии с пунктом 1 статьи 245 Налогового кодекса РФ индивидуальные предприниматели и адвокаты не исчисляют и не уплачивают налог в части суммы налога, зачисляемой в Фонд социального страхования Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 245 Налогового кодекса РФ установлено, что от уплаты налога освобождаются федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области обороны, другие федеральные органы исполнительной власти, в составе которых проходят военную службу военнослужащие, федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные в области внутренних дел, миграции, исполнения наказаний, фельдъегерской связи, таможенного дела, контроля за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, Государственная противо-пожарная служба Министерства Российской Федерации по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий, военные суды, Судебный департамент при Верховном Суде Российской Федерации, Военная коллегия Верховного Суда Российской Федерации в части сумм денежного довольствия, продовольственного и вещевого обеспечения и иных выплат, получаемых военнослужащими, лицами рядового и начальствующего состава органов внутренних дел Российской Федерации, Государственной про- тивопожарной службы Министерства Российской Федерации по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий, сотрудниками уголовно-исполнительной системы, таможенной системы Российской Федерации и органов по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, имеющими специальные звания, в связи с исполнением обязанностей военной и приравненной к ней службы в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 3 статьи 245 Налогового кодекса РФ установлено, что не включаются в налоговую базу для исчисления налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет, суммы денежного содержания прокуроров и следовате-лей, а также судей федеральных судов и мировых судей субъектов Российской Федерации.

9.3.8. Отчетность по ЕСН

Расчет авансовых платежей

Форма Расчета и рекомендаций по заполнению утверждены Приказом Минфина от 17 марта 2005 г. № 40н «Об утверждении формы расчета авансовых платежей по единому социальному налогу и рекомендаций по ее заполнению» (далее - приказ № 40н).

Расчет состоит из:

титульного листа;

Раздела 1 «Сумма авансовых платежей по налогу, подлежащая уплате в федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды, по данным налогоплательщика»;

Раздела 2 «Расчет авансовых платежей по единому социальному налогу»;

Раздела 2.1 «Распределение налоговой базы (строка 0100) и численности физических лиц по интервалам шкалы регрессии»;

Раздела 2.2 «Сводные показатели за отчетный период для расчета единого социального налога организациями, имеющими в своем составе обособленные подразделения, исполняющие обязанности организаций по уплате налога и представлению расчета авансовых платежей»;

Раздела 3 «Выплаты, начисленные налогоплательщиком в пользу физических лиц, являющихся инвалидами I, II и III группы, включаемые в строки 0400 - 0440 Раздела 2»;

Раздела 3.1. «Выплаты в пользу всех физических лиц, являющихся инвалидами I, II или III группы, включаемые в строки 0400 - 0440 Раздела 2»;

Раздела 3.2. «Расчет условий на право применения налоговых льгот, установленных подпунктом 2 пункта 1 статьи 239 Налогового кодекса Российской Федерации».

Титульный лист, разделы 1, 2, 2.1 Расчета представляются всеми налогоплательщиками.

Учитывая, что в таком комплекте Расчет представляет подавляющее число налогоплательщиков, мы рассматриваем заполнение Расчета в таком составе.

Раздел 2.2 представляется организациями, имеющими обособленные подразделения, исполняющие обязанности организации по исчислению и уплате налога и представлению Расчета.

Разделы 3, 3.1, 3.2 заполняются налогоплательщиками, применяющими налоговые льготы в соответствии со статьей 239 Налогового кодекса РФ.

Сначала заполняется титульный лист, затем Разделы 2.1, 2.2, 3, 3.1, 3.2, которые используются для заполнения Раздела 2. И в завершении на основании данных Раздела 2 заполняется Раздел 1.

Абзацем шестым пункта 3 статьи 243 Налогового кодекса РФ установлено, что разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами налога, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период. Либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 Налогового кодекса РФ. В случае, если по итогам налогового периода сумма фактически уплаченных за этот период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование) превышает сумму примененного налогового вычета по налогу, сумма такого превышения признается излишне уплаченным налогом и подлежит возврату налого-плательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 Налогового кодекса РФ.

Рассмотрим порядок исчисления сумм ЕСН и заполнения расчета авансовых платежей на конкретном примере.

ПРИМЕР ЗАО «Премия» применяет общую систему налогообложения. В первом полугодии 2007 года в организации работало 8 сотрудников. Штатное расписание ООО «Премия» в первом полугодии 2006 года. № п/п Должность ФИО Должностной оклад (руб. в месяц) 1. Генеральный директор Максимов М.М. 25 000 2. Главный бухгалтер Светикова С.С. 18 000 3. Продавец Иванов И.И. 12 000 4. Продавец Мурзина М.М. 12 000 5. Продавец Пивоваров П.П. 12 000 6. Продавец Новиков Н.Н. 12 000 7. Сторож Павлов П.П. 12 000 8. Сторож Еремеева О.О. 12 000 ИТОГО: 115 000

Налоговая база по ЕСН (в части федерального бюджета, ФСС, ФФОМС, ТФОМС) за 1 полугодие 2007 года составит 690 000 руб.

При этом в первом полугодии ни по одному из сотрудников нельзя применять регрессивную шкалу ЕСН, так как база на каждого не превышает 280 000 руб.

Налоговая база по ЕСН (в части федерального бюджета, ФСС, ФФОМС, ТФОМС) за последний квартал отчетного периода (II квартал 2007 года) составит - 345 000 руб., в том числе:

за апрель 2007 - 115 000 руб.;

за май 2007 - 115 000 руб.;

за июнь 2007 - 115 000 руб.

Так как в первом полугодии ни по одному из сотрудников налоговая база на каждого не превышает 280 000 руб., по всем сотрудникам будут применяться ставки, установленные пунктом 1 статьи 241 Налогового кодекса РФ по налоговой базе до 280 000 руб., а именно:

в федеральный бюджет - 20 %;

в ФСС - 2,9%;

ФФОМС - 1,1%;

ТФОМС - 2,0%.

Сумма исчисленных авансовых платежей по ЕСН составит:

полугодие 2007 года.

в федеральный бюджет - 138 000 руб. (690 000 руб. х 20%);

в ФСС - 20 010руб. (690 000руб. х 2,9%);

ФФОМС - 7 590 руб. (690 000 руб. х 1,1%);

ТФОМС - 13 800 руб. (690 000 руб. х 2,0%).

квартал 2007 года.

в федеральный бюджет - 69 000 руб. (345 000 руб. х 20%);

в ФСС - 10 005рубля (345 000 руб. х 2,9%);

ФФОМС - 3 795 рубля (345 000 руб. х 1,1%);

ТФОМС - 6 900 руб. (345 000 руб. х 2,0%). Ежемесячные платежи во II квартале 2007 года.

в федеральный бюджет - 23 000 руб. (115 000 руб. х 20%);

в ФСС - 3 335руб. (115 000 руб. х 2,9%);

ФФОМС - 1 265 руб. (115 000 руб. х 1,1%);

ТФОМС - 2 300 руб. (115 000 руб. х 2,0%).

Сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, отражаемых по строкам 0300-0340 Расчета, исчисляется по тарифам, установленным подпунктом 1 пункта 2 статьи 22 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ ««Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». По базе до 280 000 руб. тариф составит 14%%0.

Сумма начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование составит.

полугодие 2007 года - 96 600 руб. (690 000 руб. х 14%%);

квартал 2007 года - 48 300 руб. (345 000 руб. х 14%%);

Ежемесячно во II квартале 2007 года - 16 100 руб. (115 000 руб. х 14%%0).

Декларация по ЕСН

Раз в год плательщики этого налога обязаны подавать декларацию по ЕСН. Сделать это нужно не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Копию налоговой декларации по ЕСН с отметкой налоговой инспекции организации должны не позднее 1 июля представить в территориальный орган Пенсионного фонда РФ.

Форма декларации утверждена приказом Минфина России от 31 января 2006 г. № 19н.

Титульный лист и раздел 1

Указывают общие сведения о налогоплательщике. ИНН, КПП, наименование организации и подписи ответственных лиц: директора и главного бухгалтера.

В разд. 1 только приводят общую величину налога, а потом суммы, уплаченные за каждый месяц. Это итоговое значение - всего за квартал - является суммой величин, отраженных в строках 040, 050 и 060.

Суммы, заявленные в этом разделе, должны совпадать со значениями налога, которые показаны в разделе 2. А именно по федеральному бюджету, ФФОМС и ТФОМС России - в строках 0600-0640, по ФСС РФ - в строках 0900-0940.

Раздел 2 «Расчет единого социального налога»

В разделе 2 указывают налоговую базу и общую исчисленную величину ЕСН. А также вычеты, льготы, не подлежащие уплате суммы, начисленный в результате налог и расходы за счет соцстраха. Все эти показатели теперь же рассредоточены по подразделам.

Налоговая база. Расчет проводится в соответствии со статьей 237 Налогового кодекса РФ. В декларации отражаются только доходы, выплаченные наемным работникам.

Индивидуальные предприниматели и адвокаты свои доходы в этой декларации не показывают. Кроме того, сюда не надо включать суммы, которые ЕСН не облагаются. Перечень таких выплат приведен в статье 238 Налогового кодекса РФ. Они приводятся в примечаниях к разделу - по строке 1100. Также в налоговую базу не входят суммы, которые нельзя отнести к расходам при исчислении налога на прибыль (или не уменьшающие НДФЛ). Такие суммы надо тоже указать в примечании, но по строке 1000.

Добавим, что выплаты, на которые распространяются льготы, предусмотренные в статье 239 Налогового кодекса РФ, также включаются в базу.

Общая сумма исчисленного налога. Чтобы заполнить этот подраздел, надо начислить налог за каждого работника организации. Эта сумма должна быть выражена в рублях и копейках. Затем бухгалтер складывает полученные величины и округляет результат до целых рублей. Выходит как раз та сумма, которую надо отразить в этом подразделе.

Налоговый вычет. Здесь указывается сумма начисленных взносов на обязательное пенсионное страхование. Напомним: порядок расчета и уплаты взносов на обязательное пенсионное страхование регулируется Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ.

Организации, которые совмещают общую систему налогообложения с бизнесом, который переведен на ЕНВД, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (п. 7 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ). Тогда в декларации нужно показать ту сумму пенсионных взносов, которая приходится на деятельность, облагаемую общими налогами. Такие разъяснения приведены и в письме Минфина России от 7 декабря 2005 г. № 03-05-02-04/216. Приложение № 1 к Приказу Минфина РФ от 17.03.2005 № 40н

ИНН * |0|0|7|7|0|7|6|5|7|8|7|Т|

'5105"0016'

КПП |7|7|0|7|0|1|0| Стр. | 0 | 0 | 1 | Форма по КНД 1151050

Расчет

авансовых платежей по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам

3 - корректирующий (через дробь номер корректировки)

Вид документа 1 - первичный Отчетный период заполняется за квартал - 3, за полугодие - 6, за 9 месяцев - 9, за год - 0 Текущий налоговый период

Вид документа

ш

|2|0|0|6|

І7І7|0|7| ?

Отчетный период

Представляется в

Код

Инспекция МНС РФ № 7 ЦАО г. Москвы

российской [V]

организации

(наименование налогового органа)

физического лица, | | не признаваемого индивидуальным предпринимателем

По месту нахождения (жительства)

индивидуального предпринимателя

обособленного | I

подразделения российской организации ?

По месту осуществления деятельности иностранной организации Закрытое акционерное общество "Частник" і11 о і4171719161417111415~rn

(полное наименование организации/Фамилия, Имя, Отчество физического лица) Основной государственный регистрационный номер для организации (ОГРН)

Основной государственный регистрационный номер для индивидуального предпринимателя (ОГРНИП) ПЕШЛ

Данный расчет составлен на

страницах

с приложением подтверждающих | | | | - документов или их копий на Достоверность и полноту сведений, Заполняется работником налогового органа указанных в настоящем расчете, подтверждаю: Для организации Руководитель Максимов М.М. Сведения о представлении расчета (Фамилия, Имя, Отчество (полностью)) Данный расчет представлен (нужное отметить знаком V) лично ? по почте ? уполномоченным | | представителем Подпись Максимов Дата | 1 | 0 I | 0 I 7 I I 2 | 0 I 0 I 6 I на страницах | | | | Главный бухгалтер Светикова Светлана Сергеевна (Фамилия, Имя, Отчество (полностью)) с приложением подтверждающих документов на | | 1 1 листах Подпись Светикова Дата | 1 | 0 I | 0 I 7 I I 2 | 0 I 0 I 6 I Дата представления М.П. расчета 1 1 II 1 II 1 1 1 1 Зарегистрирован за № I I I I I I I I I I I | Для физического лица, не признаваемого индивидуальным предпринимателем, или индивидуального предпринимателя (Фамилия, Имя, Отчество (полностью)) (Фамилия, И О ) (Подпись) Подпись Дата * В случае отсутствия ИНН физического лица, не признаваемого индивидуальным предпринимателем, следует заполнить сведения о физическом лице на странице 002 титульного листа расчета

ИНН |0|0|7|7|0|7|6|5|7|8|7|2"|

"5105"0030"

КПП |7|7|0|7|0|1|0|0|1| Стр. | 0 | 0 | 2 | Форма по КНД 1151050 Раздел 00001

Раздел 1. Сумма авансовых платежей по налогу, подлежащая уплате в федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды, по данным налогоплательщика Код строки 00

Значения показателей

Показатели Налогоплательщик

1 0 1 Код по ОКАТО 010 в Федеральный бюджет (ФБ) 4И2 9 6 2 2 2 0 0 0 Код бюджетной классификации 020 1 8 2 1 0 2 0 1 0 1 0 0 1 1 0 0 0 1 1 0 Сумма авансовых платежей по налогу, подлежащая уплате за последние три месяца отчетного периода (руб.): 1 месяц 030

месяц 040

месяц 050 6 9 0 0 6 9 0 0 6 9 0 0 в Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС) Код бюджетной классификации 020 1 8 2 1 0 2 0 1 0 2 0 0 7 1 0 0 0 1 1 0 Сумма авансовых платежей по налогу, подлежащая уплате за последние три месяца отчетного периода (руб.): 1 месяц 030

месяц 040

месяц 050 3 3 3 5 3 3 3 5 3 3 3 5

Достоверность и полноту сведений, указанных на данной странице, подтверждаю:

Подпись Максимов Дата Г 1|0| 1°|7| Подпись Светикова Дата | 1І0І |0 I 7 I |2 I 0I0I6| ИЩИ

"^105 0047

ИНН |0|0|7|7|0|7|6|5|7|8|7|2І

КПП |7|7|0|7|0|1|0|0|1| Стр. I 0 I 0 I 3 I Форма по КНД 1151050 Раздел 00001 Код

Показатели

строки

в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС)

Код бюджетной классификации 020

Сумма авансовых платежей по налогу, подлежащая уплате за последние три месяца отчетного периода (руб.):

Значения показателей 1 8 2 1 0 2 0 1 0 3 0 0 8 1 0 0 0 1 1 0 месяц 030

месяц 040

месяц 050

в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС)

Код бюджетной классификации 020

Сумма авансовых платежей по налогу, подлежащая уплате за последние три месяца отчетного периода (руб.): 1 2 6 5 1 2 6 5 1 2 6 5

1 8 2 1 0 2 0 1 0 4 0 0 9 1 0 0 0 1 1 0 030 040 050

2 3 0 0 2 3 0 0 2 3 0 0 месяц

месяц

месяц

Достоверность и полноту сведений, указанных на данной странице, подтверждаю: Подпись Максимов Дата | 1 I 0 | | 0 | 7 | | 2 | 0 | 0 | 6~| Подпись

Светикова

Дата | 1 I 0 | | 0| 7 | | 2 | 0 | 0| 6 | Раздел 00002

о

о

Раздел 2. Расчет авансовых платежей по единому социальному налогу

(в рублях) Наименование показателя Код строки ФБ ФСС ФФОМС ТФОМС 1 2 3 4 5 6 Налоговая база за отчетный период, всего 0100 690 000 690 000 690 000 690 000 втом числе: за последние три месяца отчетного периода (стр. 01 20 +стр. 01 30 +стр. 0140) 0110 345 000 345 000 345 000 345 000 из них: - 1 месяц 0120 1 1 5 000 1 1 5 000 1 1 5 000 1 1 5 000 - 2 месяц 0130 1 1 5 000 1 1 5 000 1 1 5 000 1 1 5 000 - 3 месяц 0140 1 1 5 000 1 1 5 000 1 1 5 000 1 1 5 000 Сумма исчисленных авансовых платежей, всего 0200 138000 20010 7590 13800 втом числе: за последние три месяца отчетного периода (стр. 0220 + стр. 0230 + стр. 0240) 0210 69000 1 0005 3795 6900 из них: - 1 месяц 0220 23000 3335 1 265 2300 - 2 месяц 0230 23000 3335 1 265 1265 - 3 месяц 0240 23000 3335 1 265 1265 Налоговый вычет, всего 0300 96600 X X X втом числе: за последние три месяца отчетного периода (стр. 0320 + стр. 0330 + стр. 0340) 0310 48300 X X X из них: - 1 месяц 0320 16100 X X X - 2 месяц 0330 16100 X X X - 3 месяц 0340 X X X Сумма налоговых льгот за отчетный период, всего 0400 втом числе: за последние три месяца отчетного периода (стр. 0420 + стр. 0430 + стр. 0440) 0410 из него: - 1 месяц 0420 - 2 месяц 0430 - 3 месяц 0440 Раздел 00002

1 2 3 4 5 6 Сумма авансовых платежей по налогу, не подлежащая уплате в связи с применением налоговых льгот за отчетный период, всего 0500 в том числе: за последние три месяца отчетного периода (стр. 0520 + стр. 0530 + стр. 0540) 0510 из них: - 1 месяц 0520 - 2 месяц 0530 - 3 месяц 0540 Начислено авансовых платежей по налогу за отчетный период, всего

(гр. 3 = стр. 0200 - стр. 0300 - стр. 0500; гр. 4, 5, б = стр. 0200 - стр. 0500) 0600 41 400 20 010 7590 1 3 800 в том числе: за последние три месяца отчетного периода

(стр. 0620 + стр. 0630 + стр. 0640) (гр. 3 = стр. 0210 - стр. 031 0 - стр. 051 0; гр. 4, 5, б = стр. 021 0 - стр. 051 0) 0610 20 700 10 005 3795 6900 из них:

- 1 месяц (гр. 3 = стр. 0220 - стр. 0320 - стр. 0520; гр. 4, 5, б = стр. 0220 - стр. 0520) 0620 6900 3335 1 265 2300 - 2 месяц (гр. 3 = стр. 0230 - стр. 0330 - стр. 0530; гр. 4, 5, б = стр. 0230 - стр. 0530) 0630 6900 3335 1 265 2300 - 3 месяц (гр. 3 = стр. 0240 - стр. 0340 - стр. 0540; гр. 4, 5, б = стр. 0240 - стр. 0540) 0640 6900 3335 1 265 2300 Расходы, произведенные на цели государственного социального страхования за отчетный период, всего 0700 X X X в том числе: за последние три месяца отчетного периода (стр. 0720 + стр. 0730 + стр. 0740) 0710 X X X из них: - 1 месяц 0720 X X X - 2 месяц 0730 X X X Є

¦о 3

?

о 7\ X 3=

іл о

о 1 2 3 4 5 6 - 3 месяц 0740 X X X Возмещено исполнительным органом ФСС за отчетный период, всего 0800 X X X втом числе: за последние три месяца отчетного периода (стр. 0820 + стр. 0830 + стр. 0840) 0810 X X X из них: - 1 месяц 0820 X X X - 2 месяц 0830 X X X - 3 месяц 0840 X X X Подлежит начислению в ФСС за отчетный период, всего (стр. 0600 - стр. 0700 + стр. 0800) 0900 X 20 010 X X в том числе: за последние три месяца отчетного периода

(стр. 0920 + стр. 0930 + стр. 0940) (стр. 0610 - стр. 0710 + стр. 0810) 0910 X 10 005 X X из них:

- 1 месяц (стр. 0620 - стр. 0720 + стр. 0820) 0920 X 3335 X X - 2 месяц (стр. 0630 - стр. 0730 + стр. 0830) 0930 X 3335 X X - 3 месяц (стр. 0640 - стр. 0740 + стр. 0840) 0940 X 3335 X X Примечание: Выплаты, не отнесенные к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в отчетном периоде / выплаты, не уменьшающие налоговую базу по налогу на доходы физических лиц в отчетном периоде 1000 Суммы, не подлежащие налогообложению в отчетном периоде в соответствии со статьей 238 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) 1100 Суммы, освобождаемые от налогообложения в отчетном периоде в соответствии сп. 2 ст. 245 Кодекса 1200 Суммы, освобождаемые от налогообложения в отчетном периоде в соответствии с п. 3 ст. 245 Кодекса 1300 X X X

Раздел 2.1. Распределение налоговой базы (строка 0100) и численности физических лиц по интервалам шкалы регрессии

Код строки Налоговая база за отчетный период Численность физических лиц (чел.) ФБ ФСС Фонды ОМС ФБ ФСС Фонды ОМС 1 2 3 4 5 б 7 8 До 280 ООО руб. 010 690 000 690 000 690 000 8 8 8 От 280 001 руб. до 600 000 руб., в том числе: 020 280 ООО руб. 021 сумма, превышающая 280 ООО руб. 022 X X X Свыше 600 000 руб., в том числе: 030 600 000 руб. 031 сумма, превышающая 600 000 руб. 032 X X X ИТОГО: 040 690 000 690 000 690 000 8 8 8 Налоговые льготы. Тут приводят выплаты, которые освобождены от налога в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 239 Налогового кодекса РФ. Чтобы подтвердить право на эти льготы, налогоплательщик должен заполнить разделы 3 или 3.1.

Начисление налога с учетом льгот. Чтобы посчитать льготируемые суммы, надо величину, полученную в предыдущем разделе, умножить на соответствующие налоговые ставки. А результат по федеральному бюджету еще и уменьшить на пенсионные взносы.

Теперь можно определить начисленные суммы налога. Для этого от общего исчисленного налога отнимают пенсионные взносы и льготируемые суммы. Результат - налог, который нужно перечислить в бюджеты, за исключением сумм, идущих в ФСС России. Этот налог переносится в раздел 1.

Расходы на цели социального страхования за счет средств ФСС России. Это стоимость детских путевок, больничные, пособия по беременности и родам и т.д. Данные суммы уменьшают налог, начисленный в ФСС России.

Разделы 2.1 и 2.2

Раздел 2.1 «Распределение налоговой базы (строка 0100) и численности физических лиц по интервалам шкалы регрессии». Тут сложностей нет. Раздел заполняется, как и раньше.

Раздел 2.2 «Сводные показатели за налоговый период для расчета единого социального налога организациями, имеющими в своем составе обособленные подразделения, исполняющие обязанности организаций по уплате налога и представлению налоговой декларации». Как и в разделе 2, для каждого показателя есть свой подраздел. Скажем, налоговую базу по ФФОМС и ТФОМС России надо отражать в одной графе.

ПРИМЕР За 2007год ЗАО «Инвестсервис» выплатило физическим лицам 2 730 000 руб. В том числе по гражданско-правовым договорам - 540 000 руб. За последний же квартал 2007 года было выдано:

в октябре - 170 000 руб.;

в ноябре - 360 000 руб., в том числе по гражданско-правовым договорам - 180 000 руб.;

в декабре - 250 000 руб.

Общая налоговая база за 2007 год составила 2 730 000 руб. На выплаты по договорам гражданско- правового характера налог в ФСС России не начисляется. Поэтому для фонда база за 2007 год равна 2 190 000 руб. (2 730 000 - 540 000), в том числе за ноябрь 2007 года - 180 000 руб. (360 000 - - 180 000).

За последний квартал 2007 года общая налоговая база составила 780 000 руб. (170 000 + + 360 000 + 250 000), а для ФСС России - 600 000 руб. (780 000 - 180 000).

За 2007 год организация выплатила сотрудникам пособия по временной нетрудоспособности, беременности и родам в размере 84 200 руб. В том числе в последнем квартале эти выплаты составили:

за октябрь - 1500 руб.;

за ноябрь - 6700 руб.;

за декабрь - 4500 руб.

ФСС России за 2005 год возместил организации 53 000 руб., в том числе:

за октябрь - 1030 руб.;

за ноябрь - 4800 руб.;

за декабрь - 4400 руб.

ЕСН в части, предназначенной для ФСС России, начислен в размере 63 800 руб., в том числе за последний квартал:

в октябре - 4930 руб.;

в ноябре - 5220 руб.;

- в декабре - 7520 руб.

Итак, за последний квартал 2007 года выплаты пособий составили 12 700 руб. (1500 + 6700 + + 4500). Соцстрах возместил 10 230 руб. (1030 + 4800 + 4400). ЕСН, начисленный в ФСС России до учета расходов на цели соцстраха, равен 17 670 руб. (4930 + 5220 + 7520).

Итого в ФСС России за 2007 г. начислено 32 600 руб. (63 800 - 84 200 + 53 000), за последний квартал - 14 930 руб. (17 400 - 12 700 + 10 230), в том числе:

за октябрь - 4460 руб. (4930 - 1500 + 1030);

за ноябрь - 3320 руб. (5220 - 6700 + 4800);

за декабрь - 7420 руб. (7520 - 4500 + 4400).

<< | >>
Источник: А.В. Касьянова. ГОДОВОЙ ОТЧЕТ 2007. 2008

Еще по теме 9.3. Единый социальный налог (ЕСН):

  1. ИНЫЕ НАЛОГИ(единый налог при применении упрощеннойсистемы налогообложения, единый налогна вмененный доход для отдельных видовдеятельности, налог на имущество)
  2. § 4. Единый социальный налог
  3. 5.4. Единый социальный налог
  4. 12.2. Единый социальный налог
  5. ЕДИНЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГ
  6. Выплаты, единый социальный налог и страховые взносына обязательное пенсионное страхование,начисленные в 2006 году
  7. Глава 5. Единый налог на вмененный доход
  8. Единый сельскохозяйственный налог
  9. 6.5. Единый налог на вмененный доход
  10. Единый налог на вмененный доход
  11. 25.6. ЕДИНЫЙ НАЛОГ НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД ДЛЯ ОПРЕДЕЛЕННЫХ ВИДОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ