<<
>>

Порядок исчисления НДС при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг

Пунктом 1 статьи 39 НК РФ предусмотрено, реализацией признается не только передача товаров (работ, услуг) на возмездной основе, но и в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ определяет, что передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Таким образом, в целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары (работы, услуг) на безвозмездной основе признается реализацией.

В соответствии с пунктом 2 статьи 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. При этом следует учитывать, что договор признается возмездным пока не доказано обратное. Соответственно условие о безвозмездности должно напрямую следовать из условий договора.

К такой категории договоров относится договор дарения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

Говорить о безвозмездном характере можно лишь в случае, если одаряемый не совершает никаких встречных действий.

Например, одной из распространенных ситуаций в настоящее время, связанных с безвозмездной передачей товаров, является бесплатное распространение печатной продукции. В данном случае необходимо отметить, что основным источником финансирования издательства являются средства рекламодателей, которым издательство оказывает услуги по размещению рекламной информации.

Учитывая, что печатное издание является товаром, то его передача другому лицу безвозмездно является объектом налогообложения по НДС. В частности такая позиция высказана в письме Минфина России от 22.08.2008 № 03-07-11/279.

Гражданским законодательством предусмотрен запрет дарения, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда в отношениях между коммерческими организациями (п. 4 ст. 575 ГК РФ). Таким образом, коммерческая организация вправе получить безвозмездно имущество по договору дарения лишь от физического лица либо передать имущество физическому лицу.

Например, в письме Минфина России от 22.01.2009 № 03-07-11/16 рассмотрена ситуация в отношении передачи подарков работникам организации. В соответствии с приведенными разъяснениями «передача подарков работникам организации является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. При этом налоговая база по данной операции определяется в соответствии с п. 2 статьи 154 НК РФ, согласно которому при реализации товаров на безвозмездной основе налоговая база определяется как рыночная стоимость данных товаров».

Начислять НДС необходимо также в том случае, если юридическое лицо или предприниматель передает какое-либо имущество в безвозмездное пользование. Правоотношения сторон по договору безвозмездного пользования регулируются главой 36 ГК РФ. Статьей 689 ГК РФ определено, что по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. При этом в соответствии с пунктом 2 указанной статьи ГК РФ к договору безвозмездного пользования применяются правила, предусмотренные статьей 607, пунктом 1 и абзацем первым пункта 2 статьи 610, пунктами 1 и 3 статьи 615, пунктом 2 статьи 621, пунктами 1 и 3 статьи 623 ГК РФ.

В письме Минфина России от 28.11.2008 № 03-07-11/371 в отношении исчисления НДС при передаче имущества в безвозмездное пользование отмечено следующее:

«Пунктом 2 статьи 154 НК РФ установлено, что при реализации налогоплательщиком услуг на безвозмездной основе налоговая база определяется как их стоимость, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ, без включения в них налога.

Таким образом, услуги по безвозмездной передаче имущества в пользование подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость и налог уплачивается за счет собственных средств налогоплательщика».

Необходимость начисления НДС при передаче имущества по договору безвозмездного пользования подтверждает и арбитражная практика.

Например, в постановлении ФАС Волго- Вятского округа от 27.03.2006 по делу № А82-9753/2005-14 обществу отказано в удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции в части необоснованности исчисления НДС при оказании обществом услуг по предоставлению в безвозмездное пользование нежилого помещения.

- при передаче товаров (работ, услуг) в рекламных целях

Вместе с тем в ряде случаев, налоговые органы нередко требуют начисления НДС при передаче товаров (работ, услуг) в целях потребления, в частности при передаче товаров в рекламных целях. Споры о возникновении объекта налогообложения по НДС при распространении рекламной продукции связаны с тем, что каких либо особенностей в части определения объекта по НДС при безвозмездной передаче товаров глава 21 НК РФ не содержит. Кроме того, подпунктом 25 пункта 3 статьи 149 НК РФ предусмотрено освобождение от НДС операций по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) в рекламных целях стоимостью до 100 руб. за единицу. С учетом изложенных обстоятельств, Минфин России в ряде писем разъясняет необходимость исчисления НДС при безвозмездной передаче товаров в рекламных целях (Письма МФ РФ от 31.03.2004 № 04-03-11/52, от 25.11.2004 № 03-04-11/209, от 22.09.2006 № 03-04-11/178).

Вместе с тем, далеко не все так однозначно. В течение 2007-2008 годов в арбитражных судах рассмотрен ряд налоговых споров по вопросу признания в качестве объекта по НДС безвозмездной передачи товаров (работ, услуг) в рекламных целях.

Принимая решения в пользу налогоплательщиков по рассматриваемому вопросу, суды обосновывали свои выводы по разному, но, как правило, в основе лежат следующие доводы:

распространение сувенирной продукции носит исключительно рекламный характер в связи с необходимостью формирования и поддержания интереса к налогоплательщику и осуществляемой им деятельности;

распространение рекламного продукта не является реализацией товара в том смысле, который придается понятиям товара, реализации товара в ст. ст.

38, 39, 146 НК РФ;

стоимость рекламных материалов (призов) включается в себестоимость реализуемой продукции и товаров, участвуя таким образом в формировании продажной цены на реализуемые товары, и покупатели при оплате продукции возмещают продавцу его затраты, включенные в себестоимость реализованной продукции.

Среди наиболее интересных можно выделить следующие дела:

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.01.2007 по делу № А44-871/2006-15, 21.04.2008 по делу № А56-27116/2007от 1.09.2008 г. по делу № А56-5788/2008;

Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2007, 23.08.2007 по делу № КА-А40/7304-07;

Постановление ФАС Московского округа от 24.07.2007, 26.07.2007 № КА-А40/5975-07 по делу № А40-53643/06-20-248, от 25.03.2008 № КА-А40/1938-08 по делу № А40-3937/07-107-31;

Постановление ФАС Уральского округа от 07.11.2007 N Ф09-9071/07-С2 по делу № А76- 29492/06, от 19.03.2008 № Ф09-11380/08-С3 по делу № А76-10394/07;

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 31.08.2007 № А11-306/2007-К2-23/55.

Следует отметить, что ВАС РФ в Определении от 24.12.2007 по делу № 17088/07 также пришел к выводу, что передача товаров в рекламных целях не является объектом налогообложения по НДС. Основной довод, приведенный в определении в пользу отсутствия объекта по НДС при передаче имущества в рекламных целях, звучит следующим образом: «Рекламная продукция не реализуется, а только способствует продаже производимой продукции».

«скрытая» реализация

Также нельзя говорить о безвозмездности при осуществлении продажи комплектами «товар + подарок» или по принципу «покупая 2 единицы товара - третий получаешь бесплатно». В данном случае идет речь о снижении стоимости продаваемого товара. Например, в Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.11.2006 по делу № А82-9118/2005-99 отмечено, что производитель при проведении рекламной акции предусмотрел право покупателя получить большее количество единиц продукции (бутылок пива) по цене меньшего количества, то есть покупатель совершил встречное действие.

Таким образом, данный вид передачи спорного количества товара нельзя признать безвозмездным.

Аналогичная ситуация была рассмотрена ФАС Московского округа (Постановление от 17.09.2007 по делу № КА-А40/9400-07). Принимая решение в пользу налогоплательщика, суд указал, что передача рекламных материалов не может быть признана безвозмездной, так как их стоимость включена в стоимость товара и является составной частью комплекта с товаром. Данный порядок ценообразования подтвержден приказами руководителя организации.

при передаче товаров на внутреннее потребление

Аналогичное требование налоговых органов о необходимости начисления НДС нередко возникает и при передаче обедов работникам, а также в случае выдачи молока работникам, занятым на работах с вредными условиями труда. Также в письме Минфина России от 05.07.2007 № 03-07-11/212 высказан позиция о необходимости исчисления НДС при передаче работникам на безвозмездной основе чая, кофе и других продуктов питания.

Однако, если стоимость питания работников удерживается из заработной платы работника, то правомерность неначисления НДС при передаче обедов сотрудникам можно попытаться доказать в суде. В частности, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 11.12.2008 по делу № А56-19219/2008 отмечено, что отношения по выдаче работникам готовых обедов в счет оплаты труда являются трудовыми, а не гражданско-правовыми.

Порядок предоставления бесплатного питания, как правило, обусловлен трудовым и/или коллективным договором, стоимость питания включается в совокупный доход работников в целях исчисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц, а также относится к расходам в целях исчисления налога на прибыль на основании пункта 25 статьи 255 НК РФ. При таких условиях предоставление работникам бесплатного питания не может быть признано реализацией, являющейся объектом обложения НДС в силу статьи 146 НК РФ. Аналогичный вывод сделан в Постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 30.10.2008 № Ф08-6516/2008 по делу № А32-252/2008-3/36 и Северо-Западного округа от 26.09.2005 по делу № А44-1500/2005- 15.

Подобный вывод был сделан судом Волго-Вятского округа (постановление от 20.01.2006 по делу № А11-4741/2005-К2-27/196) при вынесении решения в пользу налогоплательщика в отношении неправомерности начисления НДС при выдаче молока работникам, занятым на работах с вредными условиями труда.

В частности, в постановлении отмечено, что операции по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд, то есть связанных с производством продукции, расходы на приобретение которых при исчислении налога на прибыль принимаются к вычету, не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость. В данном случае выдача молока предусмотрена нормами трудового законодательства, стоимость которого подлежит учету в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по прибыли.

Также в Постановлении ФАС Поволжского округа от 09.10.2008 по делу № А55-2050/2008 при рассмотрении вопроса в отношении порядка налогообложения организации игорного бизнеса, в частности при предоставлении угощения игрокам, сделавшим ставки, судом сделан вывод, что данные расходы относятся к организации игры, и следовательно, передача угощения не может являться реализацией в смысле положений пункта 1 статьи 146 НК РФ.

В связи с изложенным, можно сделать вывод, что налогоплательщики в большинстве случаев могут доказать отсутствие налоговой базы при передаче товаров на внутреннее потребление при условии, что понесенные расходы подлежат учету в составе расходов, уменьшающих налоговую базу.

<< | >>
Источник: И.Баймакова, Л.Голицына, Е.Кадыш, А.Полякова, О.Смирнова. НДС: СЛОЖНЫЕ ВОПРОСЫ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ.. 2009

Еще по теме Порядок исчисления НДС при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг:

  1. Порядок исчисления НДС при выполнении строительно- монтажных работ
  2. Порядок исчисления и предъявления к вычету НДС при получении/перечислении авансов
  3. Раздел VI. ИСЧИСЛЕНИЕ И УПЛАТА ТАМОЖЕННЫХ ПОШЛИН, АКЦИЗОВ И НДС ПРИ ПЕРЕМЕЩЕНИИ ТОВАРОВ ЧЕРЕЗ ТАМОЖЕННУЮ ГРАНИЦУ
  4. ПРОБЛЕМЫ ИСЧИСЛЕНИЯ НДС ПРИ СМЕНЕ НАЛОГОВЫХ РЕЖИМОВ
  5. ОСОБЕННОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ НДС ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ ВНЕШНЕЭКОНОМИЧЕСКИХ ОПЕРАЦИЙ
  6. НДС при возврате товаров
  7. 20400 - безвозмездная передача
  8. 5.7. НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ
  9. Глава 45. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ НДС ПРИ ПЕРЕМЕЩЕНИИ ТОВАРОВ ЧЕРЕЗ ТАМОЖЕННУЮ ГРАНИЦУ РФ
  10. Понятие реализации товаров (работ, услуг
  11. Восстановление НДС по объектам недвижимости при осуществлении деятельности, не облагаемой НДС
  12. Раздел 5. ПОРЯДОК УСТАНОВЛЕНИЯ ТАРИФОВ НА УСЛУГИ ПО ПЕРЕДАЧЕ ЭЛЕКТРИЧЕСКОЙ ЭНЕРГИИ, ПРЕДУСМАТРИВАЮЩИЙ УЧЕТ СТЕПЕНИ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ МОЩНОСТИ ЭЛЕКТРИЧЕСКОЙ СЕТИ
  13. 50. ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬ И РЫНОК ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ)
  14. Раздел 7. ПОРЯДОК ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ И РАСКРЫТИЯ СЕТЕВЫМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ ИНФОРМАЦИИ О ПРОПУСКНОЙ СПОСОБНОСТИ ЭЛЕКТРИЧЕСКИХ СЕТЕЙ, ОБ ИХ ТЕХНИЧЕСКИХ ХАРАКТЕРИСТИКАХ И О СТОИМОСТИ УСЛУГ ПО ПЕРЕДАЧЕ ЭЛЕКТРИЧЕСКОЙ ЭНЕРГИИ
  15. ПРАВИЛА НЕДИСКРИМИНАЦИОННОГО ДОСТУПА К УСЛУГАМ ПО ПЕРЕДАЧЕ ЭЛЕКТРИЧЕСКОЙ ЭНЕРГИИ И ОКАЗАНИЯ ЭТИХ УСЛУГ
  16. 1.1. Право потребителя на безопасность товара (работы, услуги)
  17. ПРАВИЛА НЕДИСКРИМИНАЦИОННОГО ДОСТУПА К УСЛУГАМ ПО ПЕРЕДАЧЕ ЭЛЕКТРИЧЕСКОЙ ЭНЕРГИИ И ОКАЗАНИЯ ЭТИХ УСЛУГ В ВОПРОСАХ И ОТВЕТАХ
  18. ВОЗМЕЩЕНИЕ ВРЕДА. ПРИЧИНЕННОГО ВСЛЕДСТВИЕ НЕДОСТАТКОВ ТОВАРОВ, РАБОТИЛИ УСЛУГ
  19. § 4. Цена товаров (работ, услуг) для целей налогообложения