<<
>>

Расходы на медицинское обследование

Трудовой кодекс обязывает работодателя создать для сотрудников нормальные и безопасные условия труда. Компания должна в предусмотренных законодательством случаях организовывать проведение медосмотров своих работников.

Вправе ли фирма включить в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, затраты на медицинское обследование? И можно ли обследовать за счет фирмы бухгалтеров, управленческий персонал и других работников, чья деятельность связана с использованием персональных компьютеров?

Статья 213 Трудового кодекса обязывает работодателя проводить медосмотры сотрудников. Оплата медобследования возложена на фирму. Медосмотры могут быть:

предварительные - проводимые до заключения трудового договора;

периодические - помогающие проследить состояние здоровья сотрудников в течение их трудовой деятельности;

внеочередные - проводимые по особым медицинским показателям.

В обязательном порядке медосмотр проходят работники, чья деятельность связана с управлением транспортом, с вредными условиями труда, занятые в пищевой промышленности, а также сотрудники, не достигшие возраста 18 лет.

Перечень вредных производственных факторов, при которых обязательны предварительные и периодические медосмотры, утвержден Приказом Минздравсоцразвития России от 16 августа 2004 г.

N 83. Сотрудники, занятые на вредных (опасных) производствах, подлежат углубленным медосмотрам. Правила финансирования и проведения углубленных медосмотров установлены Приказом Минздравсоцразвития России от 28 декабря 2007 г. N 813.

Обратите внимание: в 2008 г. оплатить расходы на проведение углубленных медосмотров фирма может за счет взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 7 Правил, утвержденных Приказом Минздравсоцразвития России от 28 декабря 2007 г.

N 813).

Расходы, связанные с прохождением работниками обязательных медицинских осмотров, включаются в целях налогообложения прибыли в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Однако Минфин России считает, что указанные затраты должны производиться в соответствии с действующими нормативными правовыми актами Минздравсоцразвития (ранее Минздрава) России. Только в этом случае они уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли (Письма Минфина России от 7 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/340, от 5 марта 2005 г. N 03-03-01-04/1/100, от 28 февраля 2005 г. N 03-03-01-04/1/80, от 23 декабря 2004 г. N 03-03-01-04/1/185). Кроме того, фирма также может включить в расходы затраты на медосмотр соискателей, если они оплатили его сами, а работодатель впоследствии компенсировал им понесенные расходы на основании представленных документов (Письмо Минфина России от 7 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/340).

Следует отметить, что расходы на проведение необязательных (не предусмотренных законодательством) медосмотров работников не учитываются в целях исчисления налога на прибыль. Минфин России в Письме от 5 марта 2005 г. N 03-03-01-04/1/100 объясняет это тем, что указанные расходы не могут быть признаны обоснованными и, как следствие, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Аналогичного мнения придерживаются и налоговые органы (Письма УФНС России по г. Москве от 16 августа 2006 г. N 20-12/72394, от 4 августа 2006 г. N 09-14/069136).

Что касается предварительного обследования, то следует иметь в виду, что затраты на его проведение нельзя учесть при налогообложении прибыли, если лицо, его проходившее, по результатам осмотра или по иным основаниям не было принято на работу (Письмо УФНС России по г. Москве от 26 октября 2005 г. N 2012/77744).

В Письме Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-03-06/1/543 финансовое ведомство разъяснило, что расходы, связанные с проведением медицинских обследований бухгалтеров, сотрудников управленческого персонала, а также других трудящихся, напрямую связанных с работой на компьютере, можно учесть при налогообложении прибыли.

Однако судьи придерживаются иной позиции. Так, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 15 января 2007 г. N А33-32437/05-Ф02-7147/06-С1 указано, что затраты на медосмотры работников управления и бухгалтерии не включаются в налоговую себестоимость. Правда, в данном случае компания проводила медосмотр на основании Приказа Минздравмедпрома России от 14 марта 1996 г. N 90. Причем суд разъяснил, что данный перечень не предусматривает проведения регулярных медицинских осмотров для указанных категорий работников. Следовательно, организация не вправе уменьшать на эти затраты базу при исчислении налога на прибыль.

Аналогичной судебной практики нет, и поэтому, видимо, налогоплательщикам следует принять консультации финансового ведомства. Тем более что позиция Минфина России в данном случае выгодна фирме.

Внереализационные расходы

По правилам налогового учета все расходы, которые не связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), считают внереализационными (в бухгалтерском учете такие расходы называются прочими). В Приложении 2 к листу 02 сумму внереализационных расходов фирмы указывают по строке 200.

Полный перечень внереализационных расходов есть в ст. 265 Налогового кодекса. Этот перечень не является закрытым. К внереализационным расходам относят любые затраты, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль и не учитываются в составе расходов по производству и реализации товаров (работ, услуг).

Некоторые затраты фирмы налогооблагаемую прибыль не уменьшают. Перечень этих расходов дан в ст. 270 Налогового кодекса.

В налоговом учете такие затраты в состав внереализационных расходов не включают.

Общий порядок учета

По ст. 265 Налогового кодекса к внереализационным расходам, в частности, относят:

затраты на содержание имущества, переданного в аренду;

затраты на уплату процентов по долговым обязательствам;

отрицательные курсовые разницы от переоценки валюты и валютной задолженности;

отрицательные разницы, возникшие при продаже или покупке иностранной валюты по курсу, который отклоняется от официального курса Банка России;

отрицательные суммовые разницы;

штрафы и пени, начисленные за нарушение фирмой условий хозяйственных договоров;

затраты по аннулированным производственным заказам, а также по производству, не давшему продукции;

убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году;

затраты на ликвидацию основных средств;

суммы списанной дебиторской задолженности;

затраты на формирование резервов по сомнительным долгам;

НДС по купленным материалам, если долг перед поставщиком был списан;

потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций;

судебные расходы;

затраты на услуги банков;

потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;

другие расходы, которые не связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Если фирма выбрала кассовый метод учета выручки, то внереализационные расходы отражают после их оплаты.

Если фирма учитывает выручку по методу начисления, то внереализационные расходы отражают в налоговом учете так: Вид Момент отражения расхода в налоговом учете внереализационного расхода Расходы по содержанию Расходы отражают в зависимости от их вида: имущества, - амортизацию - ежемесячно (на последний день переданного в аренду - текущего месяца);

стоимость работ (услуг) сторонних организаций - на дату их фактического выполнения (оказания);

затраты подотчетных лиц - на дату утверждения авансового отчета и т.д.

Проценты по долговым обязательствам Дата окончания отчетного (налогового) периода или дата погашения долга (п. 8 ст. 272 НК РФ) (договорам займа, долговым ценным бумагам и т.д.) Отрицательная Исходя из наиболее ранней даты (п. 10 ст. 272 НК курсовая разница от РФ): переоценки валюты, - дата совершения операции в иностранной валюте валютной (например, ее перечисления поставщику, погашения задолженности задолженности в иностранной валюте); - последний день отчетного (налогового) периода Отрицательные Дата перехода права собственности на иностранную разницы, возникающие валюту (пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ) при продаже или покупке иностранной валюты по курсу, который отклоняется от официального курса, установленного Банком России Отрицательная У покупателя имущества (работ, услуг) – дата суммовая разница погашения задолженности перед поставщиком. У продавца имущества (работ, услуг) - дата погашения задолженности покупателя (п. 9 ст. 272 НК РФ) Штрафы и пени, Дата признания штрафа (пеней) либо дата их начисленные за нарушение фирмой присуждения судом (п. 7 ст. 272 НК РФ) условий хозяйственных договоров Формирование резервов Дата начисления резерва (пп. 2 п. 7 ст. 272 НК РФ) Другие Дата начисления расходов внереализационные расходы 1) Проценты по долговым обязательствам

В бухгалтерском учете проценты по кредитам и займам отражают в составе прочих расходов. В некоторых случаях правилами бухгалтерского учета установлен особый порядок отражения процентов, а именно при использовании кредита (займа) на приобретение:

инвестиционных активов (основных средств, нематериальных активов или имущественных комплексов);

материально-производственных запасов или иных ценностей (например, ценных бумаг).

Если проценты начислены до оприходования указанных ценностей, то их включают в первоначальную стоимость.

Если после этой даты - в состав прочих расходов.

В налоговом учете проценты, начисленные по любым заемным средствам (кредитам, займам, векселям, облигациям и т.д.), включают в состав внереализационных расходов (Письмо Минфина России от 7 мая 2007 г.

N 03-03-06/1/262).

На какие цели получен кредит или заем (покупку ценностей, оплату текущих расходов и т.д.) - неважно.

Такие затраты включают в состав внереализационных расходов только в пределах норм, установленных Налоговым кодексом.

Есть два способа нормирования этих расходов.

Первый способ: исходя из среднего процента, увеличенного в 1,2 раза, который фирма уплачивает по долговым обязательствам того же вида (то есть по договорам займа, кредита и т.д.), полученным в сопоставимых условиях.

Второй способ: исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза (если деньги получены в рублях), или из 15 процентов годовых (если деньги получены в валюте). Фирма может самостоятельно выбрать любой из этих способов.

Первый способ нормирования

Этот способ можно применять, если фирма получает кредиты (займы) от нескольких заимодавцев на сопоставимых условиях. Деньги считают полученными на сопоставимых условиях, если они получены:

в одной валюте;

на одинаковый срок;

в сопоставимых суммах;

от одинаковых категорий заимодавцев (например, только от физических или юридических лиц);

одинаково обеспечены (например, залогом идентичных ценностей).

Чтобы определить сумму процентов, которую включают в состав внереализационных расходов и учитывают при налогообложении прибыли, бухгалтеру следует:

определить, какие долговые обязательства можно считать сопоставимыми;

рассчитать средний уровень процента, уплачиваемого по сопоставимым долговым обязательствам;

увеличить средний уровень процентов в 1,2 раза. Средний уровень процентов рассчитывают так: /

Сумма займа по договору N 1

\

\

Процентная

Сумма

ставка по + займа по x

x

договору N 1

договору N 2

/

Процентная ставка по + договору N 2 /

\ Сумма

Сумма x 100%

займа по + займа по + договору N 1

договору N 2

/

Затем средний уровень процентов нужно увеличить в 1,2 раза.

Если сумма процентов, которые уплачивают по договору кредита (займа), выше этого показателя, то при налогообложении прибыли учитывают их средний уровень, увеличенный в 1,2 раза.

Если сумма процентов не превышает этот показатель, то при налогообложении их учитывают полностью.

Пример. ЗАО "Актив" получило три займа от других фирм:

первый заем в сумме 500 000 руб.

под 40% годовых;

второй заем в сумме 560 000 руб. под 25% годовых;

третий заем в сумме 550 000 руб. под 20% годовых.

Все займы получены в рублях на 1 год и на сопоставимых условиях. Средний уровень процентов по займам составит:

(500 000 руб. x 40% + 560 000 руб. x 25% + 550 000 руб. x 20%) : (500 000 руб. + 560 000 руб. + 550 000 руб.) x 100% = 27,95%.

Средний уровень процентов, увеличенный в 1,2 раза, будет равен: 27,95% x 1,2 = 33,54%.

Этот показатель превышают только проценты по первому займу.

Следовательно, в состав внереализационных расходов можно включить проценты по нему в пределах 33,54% годовых.

Сумма процентов по первому займу, учитываемых при налогообложении прибыли, составит: 500 000 руб. x 33,54% = 167 700 руб.

Проценты по второму и третьему займам включаются в состав внереализационных доходов и уменьшают облагаемую прибыль полностью.

Второй способ нормирования

Как отразить в налоговом учете проценты по кредиту вторым способом, покажет пример.

Пример. ЗАО "Актив" получило заем в сумме 100 000 руб. под 30% годовых. Ставка рефинансирования, установленная Банком России, составила 11% годовых.

Облагаемую прибыль уменьшают проценты, рассчитанные исходя из ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза.

Ставка процентов, которые учитывают при налогообложении, составит:

11% x 1,1 = 12,1%.

Этот показатель меньше, чем проценты по займу, которые платит фирма.

Следовательно, в состав внереализационных расходов можно включить проценты в пределах 11% годовых.

Сумма процентов, учитываемых при налогообложении прибыли, составит:

100 000 руб. x 12,1% = 121 000 руб.

Кстати, тут надо учитывать один нюанс. Допустим, условия договора (кредита или займа) не предусматривают изменения процентной ставки в течение срока его действия. Тогда при расчете суммы нормируемых процентов используют ту ставку рефинансирования, которая действовала на момент заключения договора. Если же изменение процентов предусмотрено, надо взять ставку рефинансирования, действующую на день начисления процентов.

Некоторые фирмы, внимательно проанализировав первый способ нормирования, используют несложную схему минимизации налогообложения, суть которой заключается в дроблении одного кредита на несколько более мелких. Предположим, фирме необходим банковский кредит в сумме 1 200 000 руб. Банк готов выдать такой кредит под 30 процентов годовых, что намного выше, чем ставка рефинансирования, установленная Банком России. Тогда фирма договаривается с банком разбить один кредит на три, например, по 400 000 руб., полученные под ту же процентную ставку (30 процентов).

В результате у фирмы имеется несколько долговых обязательств, "выданных в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения", и фирма признает проценты по кредиту в полной сумме, используя первый способ.

Понятно, что работники налогового ведомства против такого варианта. В ранее действующей методичке к гл. 25 Налогового кодекса (утв. Приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729) было сказано: "...для определения долговых обязательств... используются средства, полученные налогоплательщиком от разных кредиторов".

Конечно, в апреле 2005 г. "прибыльную" методичку отменили. Однако принципиально ситуацию это новшество не изменило. На практике взгляды налоговиков на большинство спорных вопросов остались прежними.

Если читать Налоговый кодекс буквально, позиция контролеров не имеет под собой оснований, поскольку Налоговый кодекс подобного ограничения не содержит.

Судите сами: "...расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения".

Как вы видите по тексту Кодекса, получены деньги от одного заимодавца или от тысячи - неважно. Главное, чтобы на сопоставимых условиях. Позиция контролеров более основывается на здравом смысле, нежели на нормах Налогового кодекса.

Резерв по сомнительным долгам

Ваша организация может зарезервировать средства для списания сомнительных долгов. Создать резерв могут фирмы, которые учитывают выручку от реализации по методу начисления. Сумму такого резерва в бухгалтерском учете отражают в составе прочих, а в налоговом - внереализационных расходов.

Создавать резерв по списанию сомнительных долгов или нет, ваша фирма решает сама. Решение о создании резерва и порядок резервирования средств должны быть предусмотрены в налоговой и бухгалтерской учетной политике.

Сомнительный долг - это дебиторская задолженность по поставленным товарам (работам, услугам), которая не погашена в срок, установленный договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (залогом, поручительством или банковской гарантией).

Безнадежные долги вы должны списать. Долг считают безнадежным, если он нереален для взыскания (например, организация-должник ликвидировалась) или по задолженности истек срок исковой давности (три года).

Если фирма создает резерв, безнадежные долги списывают за счет резерва.

В бухгалтерском учете, так же как и в налоговом, резерв по сомнительным долгам создают, если выполняются три условия:

задолженность возникла по расчетам за продукцию (товары, работы, услуги);

срок погашения задолженности по договору истек;

гарантии погашения задолженности отсутствуют.

Создавать резерв на списание процентов по долговым обязательствам нельзя (п. 3 ст. 266 НК РФ).

Пример. ЗАО "Актив" предоставило ООО "Пассив" заем на сумму 100 000 руб. По договору "Пассив" должен возвратить сумму займа и уплатить проценты за пользование займом в сумме 14 000 руб. В срок, установленный договором, "Пассив" заем не вернул.

Однако "Актив" не может создать резерв по задолженности "Пассива", так как она не связана с реализацией.

Проценты за пользование займом, не уплаченные "Пассивом", в сумму резерва также не включают.

Согласно ст. 266 Налогового кодекса, сумма резерва зависит от срока возникновения обязательства. На полную сумму резерв создают только по тем долгам, которые просрочены более чем на 90 календарных дней. Если время просрочки составляет от 45 до 90 календарных дней, в резерв включают только 50 процентов от суммы задолженности. Если же этот срок не превышает 45 дней, резерв вообще не создают.

В сумму задолженности, по которой создается резерв, включают и НДС, не перечисленный покупателем. То есть резерв создают исходя из полной суммы дебиторской задолженности, которая может включать в себя и этот налог (Письмо Минфина России от 7 октября 2004 г. N 03-03-01-04/1/68, Определение Конституционного Суда РФ от 12 мая 2005 г. N 167-О).

Если срок погашения задолженности в договоре не указан, то его определяют в порядке, установленном законодательством. Так, по договору купли-продажи покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после того, как получил товар от продавца (ст. 486 ГК РФ). По другим видам договоров (на оказание услуг или выполнение работ), если иное не предусмотрено законодательством, обязательство должно быть исполнено в разумный срок после его возникновения (ст. 314 ГК РФ).

Обязательство, не исполненное в разумный срок, а также обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в течение семи дней после того, как кредитор потребовал оплату.

Общая сумма резервов по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов выручки от продаж, полученной за отчетный (налоговый) период. Таким образом, в бухгалтерском и налоговом учете для создания резервов по сомнительным долгам предусмотрены разные требования.

Чтобы облегчить работу, создавайте резервы в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом, как в налоговом, так и в бухгалтерском учете.

Пример. ЗАО "Актив" определяет выручку от реализации для целей налогообложения по методу начисления. В учетной политике "Актива" записано, что организация создает резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом.

Выручка "Актива" за январь - сентябрь отчетного года составила 870 000 руб. (без НДС).

Максимальная сумма резерва равна:

870 000 руб. x 10% = 87 000 руб.

По итогам инвентаризации на 30 сентября отчетного года была выявлена задолженность покупателей за отгруженную продукцию, числящаяся на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками":

по расчетам с ООО "Импульс" - 60 000 руб. (задолженность просрочена на 106 дней);

по расчетам с ООО "Зенит" - 30 000 руб. (задолженность просрочена на 56 дней);

по расчетам с ООО "Марс" - 90 000 руб. (задолженность просрочена на 42 дня).

В состав резерва по сомнительным долгам включают дебиторскую задолженность:

ООО "Импульс" - в сумме 60 000 руб.;

ООО "Зенит" - в сумме 15 000 руб. (30 000 руб. x 50%).

По задолженности ООО "Марс" резерв не создают. Общая сумма резерва составит 75 000 руб. (60 000 + 15 000). Она не превышает его максимального размера.

При формировании резерва бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

Дебет 91-2 Кредит 63

75 000 руб. - создан резерв по сомнительным долгам.

Сумму созданного резерва включают:

в бухгалтерском учете - в состав прочих расходов;

в налоговом учете - в состав внереализационных расходов.

НДС по оприходованным материальным ценностям

Если ваша фирма получила те или иные материально-производственные запасы (работы, услуги), то у вас возникнет кредиторская задолженность перед поставщиком.

Если вы не погасите кредиторскую задолженность, то ее придется списать.

Сделать это нужно в двух случаях:

истек срок исковой давности (в общем случае - три года с того момента, как вы должны были заплатить поставщику);

фирме стало известно о том, что поставщик ликвидирован.

Сумму списанной кредиторской задолженности включают в состав внереализационных доходов. Сумму НДС по поставленным материальным ценностям (работам, услугам) включают в состав внереализационных расходов (пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ). Именно такие правила применяют в налоговом учете.

Пример. На начало IV квартала отчетного года у ООО "Пассив" числится кредиторская задолженность по полученным, но неоплаченным товарам, срок исковой давности которой в этом квартале истекает.

Сумма задолженности - 177 000 руб. (в том числе НДС, который должен быть перечислен поставщику товаров, - 27 000 руб.).

В IV квартале бухгалтер "Пассива" должен сделать проводки:

Дебет 60 Кредит 91-1

177 000 руб. - списана кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности;

Дебет 91-2 Кредит 19

27 000 руб. - списана сумма НДС, которую нужно было перечислить поставщику.

Сумму списанной задолженности (177 000 руб.) в налоговом учете включают в состав внереализационных доходов. Сумму НДС по списанной задолженности (27 000 руб.) включают в состав внереализационных расходов.

<< | >>
Источник: В.И.Мещерякова. ГОДОВОЙ ОТЧЕТ - 2008. 2008

Еще по теме Расходы на медицинское обследование:

  1. ПЕРЕЧЕНЬ ДОРОГОСТОЯЩИХ ВИДОВ ЛЕЧЕНИЯ В МЕДИЦИНСКИХ УЧРЕЖДЕНИЯХ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ, РАЗМЕРЫ ФАКТИЧЕСКИ ПРОИЗВЕДЕННЫХ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОМ РАСХОДОВ ПО КОТОРЫМ УЧИТЫВАЮТСЯ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ СУММЫ СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГОВОГО ВЫЧЕТ
  2. 81. ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ СТРАХОВОЙ МЕДИЦИНСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ И МЕДИЦИНСКОГО УЧРЕЖДЕНИЯ
  3. ФОРМЫ УЧЕТНОЙ МЕДИЦИНСКОЙ ДОКУМЕНТАЦИИ И БЛАНКИ, ПРИМЕНЯЮЩИЕСЯ В РАБОТЕ КАБИНЕТА ПРЕДРЕЙСОВЫХ МЕДИЦИНСКИХ ОСМОТРОВ И БРИГАД НАРКОЛОГИЧЕСКОГО КОНТРОЛЯ РАБОТНИКОВ ЛОКОМОТИВНЫХ БРИГАД
  4. 3.3. Материальные расходы и расходы на оплату труда индивидуального предпринимателя, применяющего общий режим налогообложения
  5. 6. Учет и распределение расходов на продажи (коммерческих расходов)
  6. 27. Виды расходов и распределение расходов между бюджетами
  7. 30700 - расходы на продажу (коммерческие расходы)
  8. 25. Медицинское страхование
  9. 79. ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ МЕДИЦИНСКОЕ СТРАХОВАНИЯ
  10. 82. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ФОНД ОБЯЗАТЕЛЬНОГО МЕДИЦИНСКОГО СТРАХОВАНИЯ
  11. Медицинское обеспечение безопасности дорожного движения
  12. МЕДИЦИНСКОЕ СТРАХОВАНИЕ
  13. 2.4. Коллективное и индивидуальное медицинское страхование
  14. 80. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ ГРАЖДАН РФ И СТРАХОВАТЕЛЕЙ В СИСТЕМЕ МЕДИЦИНСКОГО СТРАХОВАНИЯ
  15. 2.2. Отличие добровольного и обязательного медицинского страхования
  16. 18.4. Фонд обязательного медицинского страхования Российской Федерации
  17. Вялков А.И.. Оценка эффективности деятельности медицинских организаций, 2007