<<
>>

Учетная политика для целей налогообложения

Формирование учетной политики

для целей налогообложения

Первоочередной задачей любой организации является формирование рациональной учетной политики, которая утверждается и для целей бухгалтерского учета, и для целей налогообложения.

Учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Иначе говоря, это совокупность закрепляемых в приказе обязательных правил, по которым систематизируется и обобщается информация о хозяйственных операциях в течение отчетного (налогового) периода с целью определения налоговой базы по конкретным налогам.

Основной задачей при разработке учетной политики для целей налогообложения является создание оптимальной системы налогового учета.

Практически любому налогоплательщику приходится выбирать тот или иной вариант налогообложения.

Решение в пользу сделанного выбора следует оформить документально.

Учетная политика для целей налогообложения должна быть утверждена соответствующим приказом (распоряжением) руководителя организации (п. 12 ст. 167 и ст. 313 НК РФ). Унифицированной, "жесткой" формы приказа об учетной политике нет.

Принятая организацией учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения. Этот документ принимается по организации в целом и обязателен для применения всеми ее обособленными подразделениями.

Изначально предполагается, что налоговую учетную политику организация применяет с момента создания и до момента ликвидации. Поэтому, если она не меняется, каждый год снова принимать ее не надо.

Налоговая учетная политика, срок действия которой в приказе не ограничен календарным годом, применяется вплоть до момента утверждения новой учетной политики. При необходимости в принятую учетную политику можно вносить поправки, оформленные отдельным приказом. Впрочем, если изменений много, целесообразнее принять новую учетную политику.

Изменения в учетную политику можно вносить в двух случаях:

1) если организация решила изменить применяемые методы учета;

2) если внесены изменения в законодательство о налогах и сборах.

В первом случае изменения в учетную политику для целей налогообложения принимаются с начала нового налогового периода, то есть со следующего года. Во втором случае - не ранее момента вступления в силу указанных изменений.

Эти положения применяются к налогу на прибыль, так как они предусмотрены ст. 313 НК РФ.

Изменение учетной политики применительно к НДС возможно только с 1 января года, следующего за годом ее утверждения, то есть один раз в год. Других вариантов гл. 21 НК РФ не предусмотрено.

В случае появления новых видов деятельности вносить дополнения в учетную политику можно в любой момент отчетного года. При этом нужно определить и отразить в учетной политике принципы и порядок учета этих видов деятельности для целей налогообложения.

Основными разделами положения об учетной политике для целей налогообложения являются:

- общие и организационно-технические вопросы;

- методологические аспекты.

К общим и организационно-техническим вопросам организации налогового учета относятся:

- распределение функциональных обязанностей работников бухгалтерии, назначение лиц, ответственных за ведение налогового учета;

- применение аналитических регистров налогового учета;

- технология обработки учетной информации.

В этот раздел включаются также основные правила ведения налогового учета.

Если организация имеет обособленные подразделения, важно определить:

- срок представления сведений в головное отделение организации для сводного налогового учета;

- перечень налогов, перечисляемых по месту нахождения филиалов;

- порядок уплаты налогов организацией и обособленными подразделениями.

Во втором разделе отражаются методы ведения налогового учета, которые организация выбирает самостоятельно, методы оценки активов и обязательств, порядок формирования налоговой базы и налогового учета для целей налогообложения и другие методологические аспекты.

Этот раздел удобнее составить по видам налогов.

Вопросы, которые предполагают однозначную трактовку, в учетной политике не отражаются. Отражаются только те вопросы, для которых законодательство о налогах и сборах предусматривает разную вариантность. Элементы учетной политики для целей налогообложения представлены в табл. на с. 396 - 399.

Таблица

Элементы учетной политики для целей налогообложения

N

п/п Элементы учетной

политики Варианты учетной политики Ссылка

на норму

НК РФ Налог на добавленную стоимость 1 Момент определения

налоговой базы при

реализации (передаче

товаров (работ,

услуг)) для

налогоплательщиков с

длительным

производственным

циклом В отношении операций по

реализации товаров

(работ, услуг) момент

определения налоговой

базы устанавливается как:

1) день отгрузки

(передачи) товаров

(выполнения работ,

оказания услуг);

2) наиболее ранняя из

дат:

- день отгрузки

(передачи) товаров

(работ, услуг);

- день оплаты, частичной

оплаты в счет предстоящих

поставок товаров

(выполнения работ,

оказания услуг), передачи

имущественных прав Пункты 1 и

13 ст. 167 2 Освобождение от

исполнения

обязанностей

налогоплательщика 1. Организация использует

право на освобождение от

уплаты НДС.

2. Уплачивает НДС в общем

порядке.

Выбор возможен при

условии, что за три

предшествующих

последовательных

календарных месяца сумма

выручки от реализации

товаров (работ, услуг)

без учета НДС не

превысила в совокупности

2 000 000 руб.

Для налогоплательщиков,

реализующих подакцизные

товары, также обязателен

раздельный учет операций

с подакцизными и

неподакцизными товарами Статья 145 3 Операции, не

подлежащие

налогообложению

(освобождаемые от

налогообложения) 1. Организация использует

право на освобождение от

налогообложения операций,

предусмотренных п. 3

ст. 149 НК РФ.

2. Организация

отказывается от права на

освобождение от

налогообложения операций,

предусмотренных п. 3

ст. 149 НК РФ Пункты 3 и 5

ст. 149 4 Порядок ведения

раздельного учета При осуществлении

облагаемых и необлагаемых

операций налогоплательщик

обязан вести их

раздельный учет Пункт 4

ст. 149 5 Сроки представления

декларации и уплаты

налога в бюджет 1. Ежемесячная уплата

налога.

2. Ежеквартальная уплата

налога исходя из

фактической реализации

(передачи) товаров за

истекший квартал.

Выбор возможен при

условии, что ежемесячно в

течение квартала сумма

выручки от реализации

товаров (работ, услуг)

без учета НДС не

превысила 2 000 000 руб. Пункт 6

ст. 174 Акцизы 1 Порядок определения

налоговой базы по

товарам, в отношении

которых установлены

различные налоговые

ставки 1. Ведение раздельного

учета и определение

налоговой базы отдельно

применительно к каждой

налоговой ставке.

2. Отсутствие раздельного

учета и определение

единой налоговой базы по

всем операциям реализации

(передачи) и (или)

получения подакцизных

товаров Пункты 1 и 2

ст. 190 Налог на прибыль организаций 1 Порядок ведения

налогового учета Налогоплательщик

самостоятельно

устанавливает порядок

ведения налогового учета.

В частности, он решает:

- дополнять ли ему

применяемые регистры

бухгалтерского учета

необходимыми реквизитами

и формировать тем самым

регистры налогового

учета;

- вести ли

самостоятельные регистры

налогового учета.

В качестве приложений к

учетной политике

налогоплательщик

устанавливает:

- формы регистров

налогового учета;

- порядок отражения в них

аналитических данных

налогового учета и данных

первичных учетных

документов Статьи 313 и

314 2 Метод (момент)

признания

доходов/расходов 1. Метод начисления.

2. Кассовый метод.

Метод выбирают только

налогоплательщики, сумма

выручки от реализации

товаров (работ, услуг)

которых без учета НДС не

превысила 1 000 000 руб.

за каждый квартал в

среднем за предыдущие

четыре квартала Пункт 3

ст. 248,

п. 5

ст. 252,

ст. ст. 271 273 3 Метод оценки сырья и

материалов,

используемых при

производстве

(изготовлении)

товаров (выполнении

работ, оказании

услуг).

Метод оценки

покупных товаров 1. Метод оценки по

стоимости единицы запасов

(товара).

2. Метод оценки по

средней стоимости.

3. Метод оценки по

стоимости первых по

времени приобретений

(ФИФО).

4. Метод оценки по

стоимости последних по

времени приобретений

(ЛИФО) Пункт 8

ст. 254.

Пункт 1

ст. 268 4 Метод начисления

амортизации 1. Линейный метод (к

зданиям, сооружениям,

передаточным устройствам,

входящим в восьмую -

десятую амортизационные

группы, независимо от

сроков ввода в

эксплуатацию этих

объектов применяется

только линейный метод

начисления амортизации).

2. Нелинейный метод.

Данный элемент лучше не

включать в приказ об

учетной политике, а

закреплять его в

приложении к ней. При

небольшом количестве

амортизируемого имущества

в учетной политике можно

закрепить критерий, по

которому имущество можно

будет объединить в группы

и использовать в

отношении них линейный

или нелинейный метод.

3. Закрепить в учетной

политике право и размер

единовременного признания

в целях налогообложения

расходов на капитальные

вложения. Предельный

размер единовременного

списания не более 10%

первоначальной стоимости

основных средств и (или)

расходов на достройку,

дооборудование,

модернизацию, техническое

перевооружение и

частичную ликвидацию

основных средств. Этот

порядок не применяется по

основным средствам,

полученным безвозмездно Пункты 1, 1.1

и 3 ст. 259 5 Применение

специальных

коэффициентов

амортизации 1. Специальный

коэффициент к основной

норме амортизации, но не

выше 2 (в отношении

амортизируемых основных

средств, используемых для

работы в условиях

агрессивной среды и (или)

повышенной сменности).

2. Специальный

коэффициент к основной

норме амортизации, но не

выше 3 (для

амортизируемых основных

средств, которые являются

предметом договора

финансовой аренды

(договора лизинга).

Данные положения (п. п. 1

и 2) не распространяются

на основные средства,

относящиеся к первой,

второй и третьей

амортизационным группам,

если амортизация по ним

начисляется нелинейным

методом.

3. Специальный

коэффициент к основной

норме амортизации, но не

выше 2 (вправе применять

в отношении собственных

основных средств

налогоплательщики-

организации, имеющие

статус резидента

промышленно-

производственной особой

экономической зоны, и

сельскохозяйственные

организации промышленного

типа (птицефабрики,

животноводческие

комплексы, зверосовхозы,

тепличные комбинаты).

4. Специальный

коэффициент к основной

норме амортизации, но не

выше 3 (вправе начислять

амортизацию на основные

средства, которые

являются предметом

договора лизинга,

заключенного до введения

в действие гл. 25 НК РФ,

налогоплательщики,

передавшие (получившие)

это имущество).

Возможно также применение

методов и норм,

существовавших на момент

передачи (получения)

имущества.

5. Допускается начисление

амортизации по нормам

амортизации ниже

установленных ст. 259

НК РФ по решению

руководителя организацииналогоплательщика.

Использование пониженных

норм амортизации

допускается только с

начала налогового периода

и в течение всего

налогового периода Подпункты 7,

8 и 10

ст. 259 6 Норма амортизации по

объектам основных

средств, бывшим в

эксплуатации По основным средствам,

бывшим в употреблении,

норма амортизации может

определяться с учетом

срока эксплуатации

имущества предыдущими

собственниками. Этот срок

налогоплательщик может

определить самостоятельно

с учетом требований

техники безопасности и

других факторов Пункт 12

ст. 259 7 Формирование резерва

по сомнительным

долгам Сумма создаваемого

резерва по сомнительным

долгам не может превышать

10% от выручки отчетного

(налогового) периода,

определяемой в

соответствии со ст. 249

НК РФ Пункт 3

ст. 266 8 Формирование резерва

по гарантийному

ремонту и

гарантийному

обслуживанию Налогоплательщик

самостоятельно определяет

предельный размер

отчислений в этот резерв Статья 267 9 Формирование резерва

предстоящих

расходов,

направляемых на

цели, обеспечивающие

социальную защиту

инвалидов (резерв

создают общественные

организации

инвалидов и

организации,

использующие труд

инвалидов) Сумма создаваемого

резерва определяется

сметой расходов на

реализацию утвержденных

налогоплательщиками

программ. При этом

предельный размер резерва

не может превышать 30%

налогооблагаемой прибыли

текущего периода,

исчисленной без учета

указанного резерва Статья 267.1 10 Формирование резерва

расходов на ремонт

основных средств Нормативы отчислений

налогоплательщик

утверждает

самостоятельно.

Если резерв формируется в

соответствии с графиком

проведения капитального

ремонта на финансирование

ремонта в течение более

чем одного налогового

периода, то на конец

текущего налогового

периода остаток таких

средств не включается в

состав доходов для целей

налогообложения Статья 324 11 Формирование резерва

предстоящих расходов

на оплату отпусков,

резерва на выплату

ежегодного

вознаграждения за

выслугу лет и по

итогам работы за год Налогоплательщик вправе

создавать резерв

предстоящих расходов на

оплату отпусков, резерв

на выплату ежегодного

вознаграждения за выслугу

лет и по итогам работы за

год в порядке,

предусмотренном НК РФ

(способ резервирования,

предельную сумму

отчислений и ежемесячный

процент отчислений в

резерв налогоплательщик

обязан самостоятельно

утвердить, составить

специальный расчет -

смету) Статья 324.1 12 Метод списания на

расходы стоимости

выбывших ценных

бумаг 1. По стоимости первых по

времени приобретений

(ФИФО).

2. По стоимости последних

по времени приобретений

(ЛИФО).

3. По стоимости единицы Пункт 9

ст. 280 13 Принципы и методы

распределения дохода

от реализации по

производствам с

длительным (более

одного налогового

периода)

технологическим

циклом в случае,

если условиями

заключенных

договоров не

предусмотрена

поэтапная сдача

работ (услуг) Налогоплательщик вправе

самостоятельно установить

принципы и методы

распределения дохода:

1) равномерно;

2) пропорционально доле

фактических расходов

отчетного периода в общей

сумме расходов,

предусмотренных в смете;

3) иной экономически

обоснованный метод

признания доходов Статья 316 14 Критерии отнесения

затрат к тем или

иным группам

расходов При наличии затрат,

которые с равными

основаниями могут быть

отнесены одновременно к

нескольким группам

расходов,

налогоплательщик вправе

самостоятельно

определить, к какой

именно группе отнести

такие расходы.

Закрепление таких

критериев в учетной

политике позволит

единожды разработать и

применять впоследствии

одни и те же правила ко

всем подобным затратам Пункт 4

ст. 252 15 Квалификация сделок

по операциям с

ценными бумагами Если операция с ценными

бумагами может быть

квалифицирована так же,

как операция с

финансовыми инструментами

срочных сделок, то

налогоплательщик

самостоятельно выбирает

порядок налогообложения

такой операции Пункт 1

ст. 280 16 Определение

расчетной цены акции 1. Определение расчетной

цены налогоплательщиком

самостоятельно.

2. Определение расчетной

цены с привлечением

оценщика Пункт 6

ст. 280 17 Метод списания на

расходы стоимости

выбывших ценных

бумаг 1. По стоимости первых по

времени приобретений

(ФИФО).

2. По стоимости последних

по времени приобретений

(ЛИФО).

3. По стоимости единицы Пункт 9

ст. 280 18 Метод

последовательности

закрытия коротких

позиций по ценным

бумагам 1. В первую очередь

осуществляется закрытие

короткой позиции, которая

была открыта первой

(ФИФО).

2. В первую очередь

осуществляется закрытие

короткой позиции, которая

была открыта последней

(ЛИФО) Пункт 9

ст. 282 19 Порядок исчисления

налога и авансовых

платежей Налогоплательщик вправе:

1) перейти на уплату

ежемесячных авансовых

платежей исходя из

фактической прибыли. При

этом система уплаты

авансовых платежей

остается неизменной в

течение налогового

периода;

2) не переходить на

уплату ежемесячных

авансовых платежей исходя

из фактической прибыли Пункт 2

ст. 286 20 Показатель,

применяемый для

определения доли

прибыли,

приходящейся на

организацию и на

каждое из ее

обособленных

подразделений Налогоплательщики,

имеющие обособленные

подразделения, вправе

выбрать в качестве

показателя, используемого

для определения доли

прибыли, приходящейся на

каждое обособленное

подразделение:

1) среднесписочную

численность работников;

2) сумму расходов на

оплату труда Пункт 2

ст. 288 21 Порядок уплаты

налога

организациями,

имеющими несколько

обособленных

подразделений на

территории одного

субъекта РФ 1. Налог уплачивается по

месту нахождения каждого

обособленного

подразделения.

2. Налог уплачивается

через одно из

обособленных

подразделений

("уполномоченное"

подразделение),

расположенных в одном

субъекте РФ Пункт 2

ст. 288 22 Перечень прямых

расходов, связанных

с производством и

реализацией Налогоплательщики,

определяющие доходы и

расходы методом

начисления,

самостоятельно формируют

перечень прямых расходов,

связанных с производством

товаров (выполнением

работ, оказанием услуг) Пункт 1

ст. 318 23 Оценка остатков

незавершенного

производства Налогоплательщик

самостоятельно определяет

порядок распределения

прямых расходов на НЗП и

на изготовленную в

текущем месяце продукцию

(выполненные работы,

оказанные услуги) Пункт 1

ст. 319 НК РФ 24 Порядок признания

прямых расходов

налогоплательщиками,

оказывающими услуги Налогоплательщики,

оказывающие услуги, могут

признавать прямые расходы

одним из двух способов.

1. Полностью включать в

расходы текущего периода.

2. Учитывать в расходах

текущего периода прямые

расходы за минусом прямых

расходов, распределяемых

на НЗП Пункт 2

ст. 318 25 Определение покупной

стоимости товаров Торговые организации

могут формировать

покупную стоимость

товаров одним из двух

способов.

1. Включать в нее только

суммы, уплаченные

поставщику товаров.

2. Формировать ее с

учетом расходов на

приобретение товаров Статья 320 Налог на добычу полезных ископаемых 1 Определение

количества добытого

полезного

ископаемого Количество добытого

полезного ископаемого

определяется одним из

двух методов.

1. Прямым методом

(с применением в

отношении полезного

ископаемого измерительных

средств и устройств).

2. Косвенным методом

(расчетным путем по

данным о содержании

добытого полезного

ископаемого в извлекаемом

из недр минеральном

сырье) Пункт 2

ст. 339

В приложении к учетной политике необходимо утвердить формы регистров налогового учета.

Регистрами налогового учета могут быть:

- регистры бухгалтерского учета, дополненные необходимыми реквизитами;

- регистры налогового учета, разработанные организацией самостоятельно.

Кроме того, в учетной политике также следует указать способ ведения аналитических регистров налогового учета - с использованием компьютерной техники либо ручным способом.

Основные элементы учетной политики

для целей налогообложения

Налогоплательщик самостоятельно в установленных НК РФ рамках разрабатывает и утверждает элементы учетной политики. Эти элементы целесообразнее разбить на различные группы по отношению к конкретным налогам.

Наибольшее количество положений, подлежащих закреплению в учетной политике, касается исчисления налога на прибыль.

Учетная политика в целях расчета налога на прибыль

В учетной политике для целей налогового учета по налогу на прибыль устанавливаются элементы, касающиеся как порядка исчисления налога на прибыль, так и способа уплаты авансовых платежей по налогу. Все элементы по налогу на прибыль, отражаемые в учетной политике, представлены в таблице на с. 396 - 399. Рассмотрим некоторые из них.

Методы учета доходов и расходов

Ключевым моментом при формировании налоговой базы по налогу на прибыль является выбор налогоплательщиком метода признания доходов и расходов. В налоговом учете доходы и расходы учитываются методом начисления или кассовым методом.

В соответствии со ст. 271 НК РФ при методе начисления доходы и расходы для целей налогообложения будут признаваться в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.

Кассовый метод признания доходов и расходов могут применять только те организации, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала выручка от реализации товаров (работ, услуг) не превысила 1 000 000 руб. за квартал (ст. 273 НК РФ). Но если в течение года выручка окажется больше этого показателя, организация будет вынуждена перейти на метод начисления. В этом случае все доходы и расходы нужно пересчитать с начала года в соответствии с этим методом. Поэтому, если у налогоплательщика размер выручки близок к уровню, при котором использование кассового метода невозможно, в учетной политике лучше изначально утвердить метод начисления.

Если же в учетной политике не будет указан метод учета доходов и расходов, то доходы и расходы в налоговом учете учитываются методом начисления.

Если организация использует метод начисления, данные налогового учета будут максимально приближены к показателям бухгалтерского учета.

Методы оценки сырья, материалов и покупных товаров

Для оценки сырья, материалов и покупных товаров в налоговом учете используются следующие методы (п. 8 ст. 254 и п. 1 ст. 268 НК РФ):

1) метод оценки по стоимости единицы запасов (товаров);

2) метод оценки по средней стоимости;

3) метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

4) метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Метод оценки по стоимости единицы запасов (по стоимости единицы товара) следует использовать тем, кто работает с товаром (сырьем или материалом), имеющим большую стоимость и определенную уникальность. Это, например, дорогостоящее промышленное оборудование, изделия из драгоценных камней и т.п.

Метод средней стоимости применяют при большом количестве товаров (сырья или материалов) и значительных объемах продаж (в рознице). Другие методы в данном случае применять сложно из-за значительных временных затрат.

Метод оценки по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО) выгоден, если стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) постоянно растет (например, в условиях инфляции). В подобной ситуации применение метода ЛИФО увеличит материальные расходы (стоимость приобретения товаров), что позволит уменьшить налоговую базу.

Метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО) целесообразно применять при наличии постоянной тенденции на снижение стоимости реализуемых товаров (работ, услуг).

В бухгалтерском учете способы списания материально-производственных запасов аналогичны применяемым для целей налогообложения. Поэтому если организация хочет сблизить бухгалтерский и налоговый учет, то в учетной политике для целей налогообложения необходимо зафиксировать тот же метод, который используется в бухгалтерском учете.

Перечень прямых расходов

В соответствии со ст. 318 НК РФ налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по методу начисления, делят расходы в целях налогообложения прибыли на прямые и косвенные. В указанной статье Кодекса приведен примерный перечень прямых расходов, на который организации должны ориентироваться при формировании списка прямых расходов. Указанный перечень открытый. Это означает, что организации, исходя из отраслевой специфики, могут включать в него иные расходы.

Обратите внимание: для целей налогообложения и для целей бухгалтерского учета можно установить один и тот же перечень прямых расходов. Это позволит не применять нормы ПБУ 18/02.

Перечень прямых расходов необходимо закрепить в учетной политике, причем даже если он полностью соответствует перечню, приведенному в ст. 318 НК РФ.

Порядок распределения прямых расходов

на остатки НЗП

Нормами гл. 25 НК РФ предусмотрено, что организации не только самостоятельно формируют перечень прямых расходов, но и определяют порядок их распределения на остатки незавершенного производства и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги). Устанавливая такой порядок, организация должна соблюдать принцип соответствия произведенных расходов объему изготовленной продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Если отнести прямые расходы к конкретному виду продукции не представляется возможным, а следовательно, данный принцип соблюсти нельзя, организация вправе разработать порядок распределения указанных расходов с использованием экономически обоснованных показателей.

Обратите внимание: если организация для сближения налогового и бухгалтерского учета примет решение установить в целях налогообложения те же способы оценки НЗП, что и в бухучете, выбрать можно только те из них, которые отвечают требованиям ст. 319 НК РФ. То есть применяемые способы оценки НЗП должны обеспечивать соответствие произведенных расходов объему изготовленной продукции (выполненных работ, оказанных услуг). В соответствии с п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, оценка НЗП производится следующими способами:

- по фактической производственной себестоимости;

- по нормативной (плановой) производственной себестоимости;

- по прямым статьям затрат;

- по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Выбранный способ распределения прямых расходов (формирования НЗП) организации закрепляют в учетной политике для целей налогообложения и применяют не менее двух налоговых периодов. Иными словами, способ распределения прямых расходов, впервые прописанный в учетной политике на 2007 г., обязательно применяется и в 2008 г.

Порядок формирования НЗП при оказании услуг

Организациям, оказывающим услуги, п. 2 ст. 318 НК РФ разрешает сумму прямых расходов отчетного периода относить в полном объеме на уменьшение доходов без распределения ее на остатки НЗП. Таким образом, указанные налогоплательщики имеют право учитывать прямые расходы в целях налогообложения либо полностью в составе расходов текущего периода, либо в расходах текущего периода за минусом прямых расходов, распределяемых на остатки НЗП.

Порядок отнесения прямых расходов для оказываемых услуг следует закрепить в учетной политике.

Правила формирования покупной стоимости товаров

Организации, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, самостоятельно формируют покупную стоимость товаров одним из двух способов, указанных в ст. 320 Кодекса. Первый способ: в покупную стоимость включаются только суммы, уплаченные поставщику за товары. Второй способ: покупная стоимость формируется с учетом расходов на приобретение товаров аналогично тому, как это принято в бухучете. То есть помимо сумм, уплаченных поставщику, в стоимость товаров можно включать таможенные пошлины, сборы, страховые и иные платежи, произведенные при покупке, а также транспортные расходы, связанные с приобретением товаров.

Выбранный способ формирования покупной стоимости товаров отражается в учетной политике. Применять его нужно как минимум в течение двух налоговых периодов.

Амортизация основных средств

и нематериальных активов

Пунктом 1 ст. 259 НК РФ установлено, что в налоговом учете амортизацию основных средств можно начислять одним из двух методов: линейным или нелинейным.

При выборе метода начисления амортизации необходимо учесть, что используемый метод не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. К зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, применяется только линейный метод начисления амортизации, причем независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов, то есть как до вступления в действие гл. 25 НК РФ, так и после 1 января 2002 г. (п. 3 ст. 259 НК РФ).

К остальным основным средствам для целей налогообложения может применяться любой из двух методов начисления амортизации.

Линейный способ позволяет равномерно погашать стоимость амортизируемого имущества в течение всего срока полезного использования этого имущества. При использовании нелинейного метода большая часть стоимости амортизируемого имущества списывается в расходы в течение первой половины срока полезного использования.

Если налогоплательщик хочет добиться соответствия данных бухгалтерского и налогового учета, ему лучше выбрать линейный метод амортизации и в бухгалтерском, и в налоговом учете. При этом в бухгалтерском учете придется установить сроки использования основных средств такие же, как и для целей налогообложения, - в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

Однако и при выполнении этого условия, возможно, не удастся полностью совместить бухгалтерский и налоговый учет при начислении амортизации. Дело в том, что порядок формирования первоначальной стоимости амортизируемого имущества в налоговом учете отличается от порядка, установленного в бухгалтерском учете. Это касается суммовых и курсовых разниц, расходов на страхование имущества, процентов по кредитам, использованным для приобретения амортизируемого имущества, и некоторых других видов расходов, связанных с приобретением этого имущества.

Организация может иметь основные средства, которые:

- используются в условиях агрессивной среды или повышенной сменности. В таком случае применяется специальный коэффициент, но не выше 2;

- являются предметом договора финансовой аренды. В этом случае применяется специальный коэффициент, но не выше 3.

Применение организацией повышающих коэффициентов должно быть отражено в учетной политике.

Организация может начислять амортизацию по нормам ниже установленных ст. 259 НК РФ. Такое решение необходимо отразить в учетной политике организации. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода. Применяться они должны в течение всего налогового периода.

Амортизация нематериальных активов для целей налогообложения, так же как и амортизация основных средств, осуществляется линейным или нелинейным методом. Выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации по нематериальным активам закрепляется в учетной политике для целей налогового учета.

Порядок единовременного списания

части стоимости основных средств

Согласно п. 1.1 ст. 259 НК РФ организации могут единовременно списывать на расходы в целях налогообложения до 10% от первоначальной стоимости приобретенных основных средств. Так же списываются суммы, израсходованные на достройку, дооборудование, модернизацию, техническое перевооружение, а также на частичную ликвидацию основных средств. Указанная норма не применяется по основным средствам, полученным безвозмездно.

Частичное списание стоимости объекта производится в первый месяц начисления амортизации. Об этом говорится в п. 3 ст. 272 НК РФ.

Организация, которая предполагает единовременно признавать в налоговом учете расходы по основным средствам, должна отразить этот факт в учетной политике и установить процент для единовременного списания таких расходов (10% или менее).

Помимо названных расходов с 1 января 2006 г. в таком же порядке можно списывать расходы на реконструкцию основных средств. Соответствующие поправки внесены в ст. 259 НК РФ Федеральным законом от 27.07.2006 N 144-ФЗ. Однако в учетной политике для целей налогообложения, принимаемой в конце 2006 г., это положение зафиксировать нельзя, поскольку Закон действует с 1 января 2007 г. Следовательно, после вступления Закона в силу необходимо будет внести изменения в учетную политику для целей налогообложения на 2007 г.

Создание резервов на предстоящие расходы

Организации, которые признают доходы и расходы от реализации товаров (работ, услуг) по методу начисления, могут создавать резервы на предстоящие расходы. Создание резервов позволяет равномерно включать в расходы для целей исчисления налога на прибыль определенные виды затрат.

В учетной политике для целей налогообложения необходимо определить, какие резервы будет создавать организация. В соответствии с нормами гл. 25 НК РФ организация может создать резервы:

- на предстоящую оплату отпусков работникам;

- на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- на предстоящий ремонт основных средств;

- на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

- на формирование расходов по сомнительным долгам.

Создание резервов на предстоящую оплату отпусков работникам и на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет регламентируется ст. 324.1 НК РФ. Его создают, как правило, организации с большим штатом сотрудников. В учетной политике для целей налогообложения в таком случае необходимо отразить принятый способ резервирования, предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.

Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором отражается размер ежемесячных отчислений исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму ЕСН с этих расходов.

Резерв на предстоящий ремонт основных средств создается в порядке, изложенном в ст. 324 НК РФ. Решение о создании резерва отражается в учетной политике для целей налогообложения.

Норматив отчислений в резерв утверждается налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения исходя из периодичности осуществления ремонта, частоты замены элементов основных средств и сметной стоимости указанного ремонта. Если организации нужно накопить средства для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств, то такой резерв может быть создан на срок, превышающий налоговый период.

Организации, которые не создают резерв на ремонт основных средств, расходы на ремонт включают в состав прочих расходов и признают для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (ст. 260 НК РФ).

Резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию образуется в отношении тех товаров, по которым в соответствии с условиями договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока. Расходами признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации указанных товаров (работ).

В налоговом учете решение о создании резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, а также его предельный размер отражаются организацией в учетной политике. Но размер созданного резерва не может превышать предельного размера, который определяется следующим образом. Это - доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период (п. 3 ст. 267 НК РФ).

Если организация решила прекратить продажу таких товаров (осуществление работ), сумма созданного, но не использованного резерва включается в состав доходов по окончании сроков действия договоров на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

Создание резерва по сомнительным долгам должно быть предусмотрено в учетной политике для целей налогообложения. Порядок создания резерва предусмотрен в ст. 266 НК РФ. Сомнительным долгом является любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если она не погашена в срок, определенный договором, и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией. Сумма этого резерва определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности следующим образом:

- по сомнительным долгам со сроком возникновения свыше 90 дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной задолженности;

- по сомнительным долгам со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) в сумму резерва включается 50% суммы выявленной задолженности;

- сомнительные долги со сроком возникновения до 45 дней не включаются в сумму создаваемого резерва.

При этом существует ограничение размера суммы создаваемого резерва. Согласно ст. 266 НК РФ он не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

<< | >>
Источник: "Российский налоговый курьер". ГОДОВОЙ НАЛОГОВЫЙ ОТЧЕТ - 2006. 2006

Еще по теме Учетная политика для целей налогообложения:

  1. Учетная политика для целей налогообложения
  2. 8.5. Учетная политика для целей налогового учета
  3. 8.3. Основные положения учетной политики для целей бухгалтерского учета
  4. Учетная политика для целей бухгалтерского учета
  5. УЧЁТНАЯ ПОЛИТИКА И ВОПРОСЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
  6. 3.5. Определение цены товаров для целей налогообложения
  7. Учётная политика предприятия и вопросы налогообложения
  8. § 4. Цена товаров (работ, услуг) для целей налогообложения
  9. Глава 9.Учетная политика
  10. Тема 8. Учетная политика организации
  11. 2.4. Учетная политика
  12. II. ФОРМИРОВАНИЕ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ
  13. III. ИЗМЕНЕНИЕ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ
  14. IV. РАСКРЫТИЕ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ