<<
>>

11.4. Анализ хозяйственной деятельности в системе контроля деятельности предприятия (1935-1964)

Вторая половина 30-х годов знаменовала собой период коренного перелома в трансформации сущностной и содержательной природы анализа - балансоведение было окончательно похоронено, началось триумфальное шествие анализа хозяйственной деятельности.

На самом деле, и это необходимо подчеркнуть, анализ хозяйственной деятельности (счетный анализ) ни в коем случае нельзя рассматривать как преемника или продолжателя балансоведения - общими усилиями политиков и некоторых экономистов балансоведение было, по сути, уничтожено, а отдельные его элементы были включены ничего не значащими разделами в новый курс. Этот курс был исключительно конъюнктурен в том смысле, что он, по крайней мере формально, соответствовал установке партии и правительства на усиление контроля (а) за «эффективностью» использования ресурсов предприятия и (б) за выполнением плановых заданий. Давая определение счетному анализу, Н. Вейцман как раз и делает акцент на эти два аспекта: «... анализ хозяйственной деятельности или, сокращенно, счетный анализ есть раскры-тие и измерение, путем обработки цифр учета, действующих в предприятии хозяйственных факторов и взаимосвязей с целью контроля выполнения плана этого предприятия, устранения допущенных в его оперативной работе ошибок и неправильностей и выяснения возможностей дальнейшего хозяйственного роста» [Цит.: Стоцкий, 1938, с.
10].

Фактически аналитическая сущность подобного «анализа» была эфемерной, все сводилось к реализации схемы «план - факт - отклонение», построению громоздких по формально-содержательному наполнению и бестолковых по сути «аналитических» таблиц и жонглированию цифрами при реализации так называемого факторного анализа, в ходе которого осуществлялся поиск «неиспользованных резервов и слабо задействованных факторов». Конъюнктурность подобного анализа предопределялась его очевидной политической подоплекой, что и было продемонстрировано ходом исторического развития - с кончиной советской командной экономики пропала и нужда в подобном анализе (собственно говоря, ее и не было никогда, было лишь предписание о внедрении в учебные программы такого «анализа»).

Причины выхолащивания финансовой природы анализа в общем-то достаточно очевидны.

В конце 20-х годов проведение провозглашенной на X съезде РКП(б) новой экономической политики было свернуто, и очень быстро начали набирать темп процессы централизации экономики и резкого усиления контрольных функций государственных и ведомственных органов. Строго говоря, контрольный аспект, как проявление политики поиска врагов и саботажников во всех сферах народного хозяйства в условиях послереволюционной анархии, всегда имелся в виду, даже в период нэпа. При этом бухгалтерия была призвана сыграть весомую роль в намечавшемся усилении контроля и смещении акцентов с политического на организационно-экономический аспекты функционирования государства. Одним из аспектов усиления контрольной функции был резкий рост числа всевозможных отчетных форм.

Буквально в течение нескольких лет объемы отчетной информации настолько выросли, что превысили все мыслимые пределы. Так, в годовой отчет за 1932 г. входили показатели, отражавшие работу предприятия по 32 разделам, в том числе: о выполнении промфинплана по труду, о расходах по подготовке кадров, о составе и движении оборудования, о затратах на производство, о выпуске продукции в натуральном и ценовом выражениях, об экономии и перерасходах, о движении уставного фонда, о фабрично-заводской себестоимости продукции и др. В числе упомянутых разделов отчета был и, между прочим, бухгалтерский баланс. Понятно, что каждый из разделов отчета состоял из десятков показателей.

Чрезмерная перегруженность отчетными данными стала понятна даже партийным органам; как результат - на основании решений ЦК партии в 1933 г. отчетность была достаточно резко сокращена. Выступая в 1934 г. на XVII съезде ВКП(б) Л. М. Каганович не только отметил актуальность этого решения, но и привел весьма показательный пример на примере угольной промышленности: «Резко сократилась отчетность. Если до решения ЦК шахта должна была давать по 64 формам 51,5 тыс. показателей в месяц, то сейчас отчетность сокращена в семь раз» [Цит.: Татур, 1934, с. 10].

Несмотря на проведенное сокращение, информационная база анализа все еще оставалась весьма солидной и, главное, не достаточно востребованной.

Поэтому Нарком- фин СССР в 1934 г. провел всесоюзный смотр работы финорганов спецбанков по технике и практике анализа балансов и отчетов, а основная задача смотра была определена как «усиление темпов проведения балансовой кампании и поднятие работы по анализу балансов и отчетов на большую качественную высоту для использования отчетных материалов в борьбе с непроизводительным расходованием народных средств, за мобилизацию внутренних резервов, за снижение себестоимости» [Цит.: Татур, 1934, с. 8].

Указания партии и правительства в отношении отчетности и ее анализа были надлежащим образом осмыслены советскими учеными-аналитиками. Задачи были ясны - разработать методики анализа, позволяющие усилить контрольную функцию учета в отношении (а) снижения себестоимости и (б) поиска внутренних резервов. Значительный вклад в решение этих задач был сделан двумя известными учеными - ленинградцем В. И. Стоцким (1894-1941) и москвичом С. К. Татуром (1897-1974).

Стоцкий является одним из наиболее видных советских специалистов, занимавшихся проблемами калькуляции; в частности, по его книгам советские читатели знакомились с системами стапдарт-костс, нормативного учета и др. Вместе с тем он известен її как аналитик и именно с калькулирования себестоимости он и начал создание нового анализа. В 1932 г. Стоцкий выпустил книгу « Основы калькуляции и экономического ана- лиза себестоимости», которая как раз и была предназначена для описання, систематизации и обобщения контрольных и учетио-аналитических процедур, способствующих снижению себестоимости продукции как основному компоненту совокупных затрат. Логика была очевидной - режим строжайшей экономии должен был быть распространен прежде всего иа себестоимость. В этой связи роль экономического анализа была сформулирована Стоцким достаточно определенно - максимальное сокращение издержек производства. При этом Стоцкий не ограничился простым лозунгом - он впервые постарался обособить и систематизировать факторы снижения издержек. Были заложены начала факторного анализа, а к числу основных факторов были отнесены следующие: (а) влияние нормативных (количественных) сдвигов; (б) влияние ценностных сдвигов; (в) влияние изменений в объеме производства; (г) влияние сдвигов в ассортименте вырабатываемой продукции; (д) влияние стахановских методов работы и др.

Акцепт в анализе делался все же на динамические сопоставления.

Кроме того, Стоцкий широко использует разнообразные группировки факторов при сравнительном анализе калькуляции на различных предприятиях, применяет простейшие факторные модели. Монография была весьма популярной и неоднократно переиздавалась. Идея Стоцкого в обособлении анализа себестоимости как сущностного ядра анализа хозяйственной деятельности нашла отклик и в работах других специалистов. В частности, А. П. Александровским в 1938 г. была выпущена монография, которая формально (по своему названию) предусматривала рассмотрение более широкого круга вопросов анализа, однако фактически делала акцент на оценку и анализ себестоимости и издержек производства.

Стоцкого и Александровского можно по праву считать родоначальниками отечественной школы вариационного анализа себестоимости продукции, являющегося, как известно, одним из ключевых разделов управленческого учета.

Предложенные Стоцким и Александровским методики в значительной степеии позволяли решать задачи в отношении экономии затрат, поиска резервов, борьбы с непроизводительным расходованием народных средств и т. п. Однако нужно было идти дальше и разрабатывать анализ как средство контроля за выполнением плановых заданий по широкому спектру показателей, а не только в отношении нормативов себестоимости. И здесь вновь проявил себя Стоцкий. Без особого преувеличения можно сказать, что в историю отечественной аналитической науки он по праву вошел как автор первого «классического» учебника по анализу хозяйственной деятельности, опубликованного им в 1938 г. Этой работой на многие годы вперед была задана классическая структура анализа хозяйственной деятельности, определявшаяся структурой техпромфипплапа.

Дело в том, что именно в эти годы план становится во главу угла в работе не только линейных, но функциональных руководителей, а потому вполне логичной выглядит идея Стоцкого структурировать методику анализа под техпромфипплан. Основными блоками программы анализа были: (1) объем производства или производственной программы; (2) план по труду; (3) план снабжения; (4) издержки производства и себестоимость; (5) баланс предприятия; (6) финансовый план.

Собственно, анализ в рамках этих блоков сводился к банальному сопоставлению фактических и плановых значений мио- гочислеиных показателей; поскольку система планирования и нормирования очень быстро разрасталась, число разрезов, по которым устанавливались плановые задания, лавинообразно росло, а потому возможность построения «аналитических» таблиц по схеме «план - факт - отклонение» многократно множилась - этим, в частности, создавалась и видимость важности и серьезности «анализа».

Будучи весьма искушенным в вопросах себестоимости, Стоцкий с воодушевлением воспринял призыв партии на «борьбу с непроизводительным расходованием народных средств, за мобилизацию внутренних резервов, за снижение себестоимости» и построил свою методику анализа, изложенную им в многократно переиздававшихся книгах (см., например, [Стоцкий, 1936]). Стоцкий начал применять простейшие модели факторного анализа, обособил основные факторы снижения себестоимости, предложил проводить анализ динамики себестоимости и калькуляции единичного вида продукции в разрезе следующих основных блоков: (а) влияние нормативных (количественных) сдвигов; (б) влияние ценностных сдвигов; (в) влияние изменений в объеме производства; (г) влияние сдвигов в ассортименте вырабатываемой продукции; (д) влияние стахановских методов работы и др.

Таким образом, как и Н. Вейцман, В. Стоцкий являл собой как бы представителя переходного периода от «чистой» бухгалтерии к «чистому» анализу, некий вариант бухгалтера-аналитика. Первым в СССР «чистым» аналитиком, безусловно, следует считать С. К. Татура, воспитавшего плеяду советских аналитиков и тем самым создавшего школу советского анализа хозяйственной деятельности. Именно в его работах и была окончательно оформлена система анализа, суть которой можно выразить нехитрой формулой: советский анализ - это контроль по схеме «план - факт».

Татур довел до совершенства и, по сути, абсолютизировал использованную еще Н. Вейцманом идею применения политизированных аргументов в обосновании сущности и содержательного наполнения анализа хозяйственной деятельности.

Вся логика доказательной базы сводилась к жесткому, безапелляционному, авторитарному противопоставлению несомненных преимуществ социалистического способа ведения хозяйства перед капиталистическим.

Идея Стоцкого строить анализ хозяйственной деятельности исходя из целей, потребностей и структуры техпромфинплана была в полной мере использована Татуром, поэтому никаких принципиально значимых новшеств в его методиках по сравнению со схемой анализа, предложенной Стоцким, нет (в этом нетрудно убедиться, сравнив, например, содержание упомянутых в библиографии одноименных работ этих авторов по анализу хозяйственной деятельности). Значимость Татура для анализа определяется, прежде всего тем, что он сумел подготовить плеяду учеников, преданных сторонников классического советского анализа хозяйственной деятельности.

Усиление планово-контрольных функций учета и анализа и установка партии на «систематическое снижение себестоимости выпускаемой продукции, всяческое укрепление хозрасчета и решительное выкорчевывание расточительства» (см., например, [Александровский, 1945, с. 1]) были весьма важными, но не единственными аргументами в становлении анализа хозяйственной деятельности. На примере этой псевдонауч-ной дисциплины ярким образом проявилась одна из специфических особенностей развития научных направлений в условиях централизованно планируемой экономики - это самоутверждение, размножение и самовоспроизводство «предпосылок» и причин, якобы объясняющих настоятельную необходимость того или иного направления. Главное - сформулировать желаемое направление, а потом оно быстро будет не только обосновано, но и онаучено. В анализе хозяйственной деятельности таким специфическим фактором явилась бесконтрольно растущая информационная база, для «аналитического объяснения» которой якобы и был необходим этот анализ.

В книге Татура можно найти весьма показательные примеры: «Так, на Челябинском тракторном заводе до самого последнего момента существовало 658 форм статистической отчетности со 108 тыс. различных показателей, '278 форм бухгалтерских учетных документов, содержавших 15 тыс. показателей; первые же мероприятия, направленные к сокращению отчетности, позволили уменьшить статистическую отчетность на 139 форм, а бухгалтерскую - на 46» [Татур, 1941, с. 30]. Вряд ли нужно комментировать те воистину безграничные возможности для «анализа» хозяйственной деятельности, которые открывало это информационное море, - поскольку есть такой информационный ресурс, существование анализа ну просто жизненно необходимо. И действительно, и анализе появляются десятки и сотни показателей, «аналитических» разрезов, «анали- " ических» таблиц и др. Чисто финансовые индикаторы теряются в бесконечной череде "татистических показателей, таких как коэффициент охвата работ механизацией, коэффициент потенциальной энерговооруженности, удельный вес культурно-бытовых капитальных вложений, коэффициент сменности, показатели движения рабочей силы по категориям работников, распределение рабочих по выполнению норм выработки, потери от брака и так далее и тому подобное (эти и другие подобные показатели см., например, в [Татур, 1940]). Аналитическая ценность таких показателей весьма сомнительна, S частности, по той простой причине, что алгоритмы их расчета, как правило, весьма субъективны и никаким образом теоретически не обосновываются. Вот почему книги по балансоведению и анализу хозяйственной деятельности контрастно отличаются между собой уровнем теоретической проработанности и обоснованности - руководства по анализу напоминают собой обычные инструкции по реализации каких-то счетных алгоритмов. Зачем нужны такие расчеты, в чем их смысл, что делать в дальнейшем с полученными результатами и другие аналогичные вопросы - все это «остается за скобками». Подобные показатели в определенной степени подходят для реализации функции онтроля и формирования псевдоотчетности, т. е. отчетности, составляемой ради самой себя, но они практически бесполезны с позиции прогнозирования перспектив развития предприятия и прежде всего финансовой компоненты его деятельности, которая, как известно, в рыночной экономике является наиболее важной составляющей в системе управления предприятием. Иными словами, «анализ» становится в известном смысле амоедным, он все больше погружается в самое себя, а его смыслом становятся расчеты ади расчетов.

Несмотря на специфичность развития аналитической науки в СССР в эти годы, отдельные ученые все же продолжали публиковать работы в русле балансоведения; здесь "ледует отметить прежде всего ленинградских ученых Н. С. Помазкова, В. Ф. Широкого и И. А. Кошкина (1895-1980). Однако если первые двое ограничивались лишь публикацией отдельных статей по данной тематике (см. библиографию), то Кошкину в 1940 г. удалось выпустить монографию «Построение бухгалтерского баланса (теория баланса)», явившуюся, по сути, последней теоретической работой в рамках балансоведения. Труд Кошкина примечателен прежде всего тем, что читателям было предложено сжатое по форме, но емкое по существу изложение существующих теорий баланса (теории юридического баланса, конструктивного баланса, органического баланса и др.), а также подробно исследована важнейшая для теории учета проблема оценки. В известном смысле книга Кошкина носит информационно-обобщающий характер, вместе с тем обе ключевые темы - теории баланса и теории оценки - раскрыты автором глубоко, им дан сравнительный анализ сущностных аспектов каждого из рассмотренных подходов к построению теорий баланса и оценки. В послевоенное время и в монографиях, и в учебниках по теории бухгалтерского учета подобным сравнительным сопоставлениям направлений развития теоретических построений места уже не найдется. - будет преобладать акцент па технику учета. Что касается проблематики теории учета в общенаучном, а не в конъюнктурном, советском ее понимании, то, по существу, пройдет более полувека, прежде чем соответствующая тематика вновь появится в отечественной профессиональной литературе (см., например, работы Я. В. Соколова по теории и истории учета).

Резюме. В 30-е годы окончательно победило представление об анализе как самостоятельном направлении, предназначенном для оценки деятельности предприятия по данным учета, статистики и плана. Еще в 20-е годы партией были поставлены две основные задачи: (а) обеспечение строжайшего режима экономии и (б) ужесточение контроля за выполнением плановых заданий, а учет (и отчасти анализ), в рамках которого накапливаются разнообразные данные, должен был обеспечить их выполнение. Поскольку балансоведение не могло помочь решению этих задач, да, собственно говоря, и не было предназначено для этого, его очень быстро вытеснил анализ хозяйственной деятельности, идеологи которого как раз и декларировали полную гармонию подобного анализа с установками партии и правительства.

Иными словами, появление анализа хозяйственной деятельности было обусловлено не столько логикой развития экономической науки и практики, сколько сложившейся политической конъюнктурой, требованием текущего момента, необходимостью достижения основной цели, поставленной перед страной и заключавшейся в построении социалистического общества, одним из непременных факторов которого является реорганизация экономики на началах плана и контроля.

Постановка партией двуединой задачи - борьба с непроизводительными расходами и борьба за выполнение плановых заданий - привела к оформлению двух возможных направлений развития анализа. Первое делало акцент на идентификации и анализе факторов снижения себестоимости и издержек производства, второе - на комплексном анализе, а точнее - контроле за выполнением плановых заданий, которые в великом множестве и с немеренной детализацией устанавливались вышестоящими организациями. Первое направление было более технологично, оно хоть в какой-то степени, но предполагало знакомство с бухгалтерией, а потому требовало определенных усилий от носителей подобного анализа, а главное, всевозможных руководителей, для которых готовилась аналитическая информация. Второе направление было более предпочтительным ввиду своей понятной простоты и большей значимости - одно дело «анализировать», т. е. контролировать какую-то смутно понимаемую себестоимость, и совершенно другое дело контролировать выполнение плана по продаже (в условиях директивной экономики правильнее говорить о поставке, распределении), снабжению, труду и т. п. Поэтому вполне естественно, что именно второе направление быстро прижилось и на долгие годы стало одним из основных инструментов управления социалистическим хозяйством.

Была и еще одна весьма весомая причина необыкновенного взлета анализа хозяйственной деятельности - это расширяющаяся самовоспроизводимость его информационной базы. Эта база была подобна гидре - чем больше ее обрезаешь, тем быстрее и в большем объеме она восстанавливается. Дичайшее, слабо поддающееся какому-либо логическому объяснению число регламентированных отчетных форм, естественно, предполагало и необходимость разработки методик по их «анализу». Баланс и отчет о прибылях и убытках воистину становились песчинками в безбрежном море статистических, оперативных и псевдобухгалтерских отчетных форм. Какое там балансоведение, дай бог анализу хозяйственной деятельности справиться с этим многообразием!

В эти годы начинается фактически застой в развитии анализа как науки - действительно, о каком анализе можно говорить, если хозяйствующий субъект связан «по рукам и ногам» жесткими плановыми заданиями, политика с очевидностью становится диктатором по отношению к экономике, а потому анализ как поиск, объяснение и пред- сказание каких-то закономерностей становится попросту ненужным: главное, все время контролировать отклонения от планов. Поскольку планируется все и вся, подобный контроль и «анализ» как совокупность «аналитических» таблиц, содержащих колонки цифр «план - факт - отклонение», становится весьма представительным и «солидным».

<< | >>
Источник: Ковалев Валерий Викторович, Ковалев Виталий Валерьевич. ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ. АНАЛИЗ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ. 2006

Еще по теме 11.4. Анализ хозяйственной деятельности в системе контроля деятельности предприятия (1935-1964):

  1. АНАЛИЗ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ 1 1
  2. ???????? ?.?. ?????? ?????????-????????????? ???????????? ??????????? ???????????????? ??????????, 2003
  3. Шеремет А.Д.. Комплексный анализ хозяйственной деятельности, 2006
  4. О. В. Губина, В. Е. Губин. АНАЛИЗ ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ, 2012
  5. АНАЛИЗ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ КОНКУРЕНТА
  6. РАЗДЕЛ VФИНАНСОВЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ И ЭФФЕКТИВНОСТЬ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ
  7. Глава 6. АВТОМАТИЗАЦИЯ ФИНАНСОВО- ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЙ НА БАЗЕ ЭИС
  8. ГЛАВА 22. ОцЕНКА ЭФФЕКТИВнОСТИ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ И СОСТАВЛЕНИЯ ЕГО БАЛАНСА
  9. ГЛАВА 14. ЭКОНОМИЧЕСКИЙ АНАЛИЗ И КОНТРОЛЬ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ КОРПОРАЦИИ
  10. Глава 2. ХОЗЯЙСТВЕННАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ И ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СИСТЕМА ОБЩЕСТВА
  11. 10.4. ОЦЕНКА СУЩЕСТВУЮЩЕЙ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТОВ ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
  12. ОБЪЕКТЫ, МЕТОДЫ И ЗАДАЧИ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА, ЕГО МЕСТО В СИСТЕМЕ ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
  13. 5. Система финансовых органов, осуществляющих деятельность по управлению финансами и контроль в этой сфере
  14. Тема 3. РЕСУРСЫ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
  15. 56. Оценка эффективности хозяйственной деятельности и состояния баланса
  16. Тема 9. УСЛОВНЫЕ ФАКТЫ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ (ПБУ 8/01)
  17. Тема 11. ОЦЕНКА ЭФФЕКТИВНОСТИ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ И СОСТОЯНИЯ БАЛАНСА