<<
>>

Экономия на платежах по налогу на прибыль с помощью ... потерь

Согласно пункту 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения, в частности, приравниваются:

потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспор

тировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естест

венной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правитель

ством Российской Федерации;

технологические потери при производстве и (или) транспорти

ровке.

Иными словами, в налоговом учете на материальные расходы

могут быть списаны суммы потерь товарно-материальных ценностей.

110

Производственные потери — материалы, вещества и т.п., образующиеся и/или безвозвратно теряющиеся в результате производственного процесса при изготовлении товарной продукции.

Понятно, что технологические потери обусловлены технологией производства и/или транспортировки. Такие потери при расчете налога на прибыль можно учитывать полностью.

Технологические потери при производстве и (или) транспортировке вызываются, в частности, эксплуатационными (техническими) характеристиками оборудования, используемого при производстве и (или) транспортировке товаров.

Натуральные показатели, характеризующие технологические потери, возникающие при ведении конкретного технологического процесса, должны быть обоснованы и документально подтверждены. При этом технологические потери учитываются в уменьшение налоговой базы в составе оценки стоимости материальных расходов, переданных в производство. В отличие от потерь такого рода иные потери, т.е. вызванные другими факторами, могут быть списаны только в пределах норм естественной убыли.

Технологические потери при производстве и (или) транспортировке зависят от эксплуатационных (технических) характеристик используемого оборудования. Количество потерь по конкретному технологическому процессу для целей налогообложения прибыли должно быть обосновано и документально подтверждено в соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ.

Нормы технологических потерь применяются к количественным показателям товарно-материальных ценностей.

Стоимость же этих ценностей в бухгалтерском и налоговом учете различна. В налоговом учете в стоимость товарно-материальных ценностей не включаются внереализационные расходы и расходы, которые учитываются в особом порядке:

суммовые и курсовые разницы, которые возникли до приня

тия ценностей на учет;

расходы на страхование доставки ценностей до места их ис

пользования;

— проценты по кредитам, привлеченным для приобретения

ценностей, начисленные до принятия ценностей к учету.

Изделия собственного производства, которые используются при изготовлении продукции, оцениваются как готовая продукция. А, как известно, в бухгалтерском и налоговом учете оценка готовой

111

продукции различна. В налоговом учете данная продукция оценивается по прямым затратам. Список же таких затрат невелик.

В бухгалтерском и налоговом учете торгового предприятия оценка товаров также будет различной. В бухгалтерском учете товары оцениваются по фактической себестоимости, а в налоговом — по прямым расходам. К последним относится только покупная стоимость товаров и расходы на доставку их до склада.

В силу этих причин одинаковые по количеству потери будут различаться в бухгалтерском и налоговом учете по стоимости.

Материальные производственные расходы для целей налогового учета подразделяются на прямые и косвенные. Такой порядок установлен пунктом 1 статьи 318 НК РФ. Эти виды расходов по-разному признаются для целей налогообложения прибыли. Так, косвенные расходы в полном объеме списываются на расходы текущего отчетного (налогового) периода. Прямые — признаются в текущем периоде только в части расходов, относящихся к реализованной продукции. Оставшаяся часть распределяется на остатки незавершенного производства, готовой продукции и продукции отгруженной, но нереализованной. Она не включается в уменьшение налоговой базы отчетного периода.

Технологические потери включаются в состав материальных расходов на основании подпункта 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ и, казалось бы, относятся к косвенным расходам.

Однако, как показывает практика, выделить технологические потери из состава материалов до того, как сырье пущено в производство, достаточно сложно.

По мнению налоговых органов, технологические потери должны учитываться в составе сырья и материалов. Если сырье и материалы организация учитывает как прямые расходы, то и технологические потери являются прямыми. Поэтому в налоговом учете оценивать их отдельной строкой калькуляции не следует.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ для целей налогообложения прибыли технологические потери при производстве или транспортировке списываются на расходы. Однако, как уже отмечалось, по общему правилу расходами в налоговом учете признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (п. 1 ст. 252 НК РФ). Суммы технологических потерь организация сможет принять в уменьшение налогооблагаемой прибыли только в пределах обоснованных и документально подтвержденных нормативов.

112

Сумма материальных производственных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. Возвратные отходы, которые можно использовать в качестве сырья для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (с пониженным выходом готовой продукции), оцениваются по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования). Возвратные отходы, реализуемые на сторону, оцениваются по цене реализации. Такой порядок описан в пункте 6 статьи 254 НК РФ.

Исходя из особенностей технологического процесса организация вправе определить норматив образования отходов каждого конкретного вида сырья или материалов, используемых в производстве. Он устанавливается технологической картой либо иным аналогичным внутренним документом, разработанным специалистами, контролирующими технологический процесс, и утверждается лицами, наделенными надлежащими полномочиями (см. письмо Минфина России от 29 августа 2007 г. № 03-03-06/1/606). Это и будет обоснованием того факта, что причиной списываемых потерь является именно технология производства или транспортировки. В этой связи необходимо подчеркнуть, что поскольку произвольно утвердить такие нормативы нельзя, необходим обоснованный расчет.

В противном случае неизбежны споры с налоговыми чиновниками. Для разработки норматива организации могут воспользоваться услугами сторонних специализированных организаций либо привлечь собственных квалифицированных специалистов. При разработке норм технологических потерь следует исходить из особенностей технологического процесса. Нормативы закрепляются в технологической карте либо в ином аналогичном внутреннем документе. При условии, что нормы установлены и обоснованы технологами. После этого уполномоченные лица подписывают документ. Кроме того, нормы технологических потерь должны быть утверждены приказом руководителя организации. Чтобы установить нормативы образования технологических потерь, можно воспользоваться отраслевыми нормативными актами, расчетами и результатами исследований технологических служб предприятия либо иными лимитами, регламентирующими ход технологического процесса. Целесообразно применять различные унифицированные справочные материалы по удельным показателям образования основных видов отходов производства и потребления, изданные отраслевыми ведомствами. Для подготовки

113

расчетов норматива технологических потерь из числа работников-специалистов целесообразно письменным распоряжением руководителя организации создать специальную комиссию с указанием в этом же распоряжении ее состава, целей и подхода к их достижению в общих чертах. Определение указанного норматива, в частности, может быть основано на расчете средней величены фактических потерь за несколько лет. Однако при этом необходимо иметь в виду, что фактические потери в действительности могут быть обусловлены не только условиями технологического процесса — возможно проявление влияния и иных факторов. Поэтому целесообразно собственно работу указанной комиссии внутренним документом разбить на этапы, один из которых будет заключаться в полном прослеживании всего процесса производства и/или транспортировки продукции (товаров, работ). То есть норматив технологических потерь может быть определен опытным путем.

В этих же целях может быть применен способ моделирования или постановки эксперимента.

На сегодняшний день для большинства отраслей экономики эти нормы не разработаны. К настоящему времени утверждены:

нормы естественной убыли зерна, продуктов его переработ

ки и семян масличных культур при хранении (приказ Минсельхоза

России от 23.01.2004 № 55, зарегистрированный в Минюсте Рос

сии 03.03.2004 № 5603);

нормы естественной убыли при хранении химической про

дукции (приказ Минпромнауки России 31.01.2004 № 22, зарегист

рированный в Минюсте России от 03.03.2004 № 5599);

нормы естественной убыли в металлургической промышлен

ности при перевозках железнодорожным транспортом (приказ

Минпромнауки России от 25.02.2004 № 55, зарегистрированный в

Минюсте России 09.03.2004 № 5651).

Нормы убыли прочих видов сырья, материалов и продукции в иных отраслях и применительно к иным технологическим процессам отсутствуют. Поэтому списывать в расчет налога на прибыль их естественные потери налоговики запрещают, и спорить мало кто решается. Однако следует иметь в виду, что целесообразно позаботиться о том, чтобы обеспечить себе возможность списания такого рода потерь сразу же по появлении соответствующих норм — заинтересованные лица вправе будут пересчитать налогооблагаемую прибыль прошлых лет (начиная с 2002 года), уменьшив ее на потери

114

в пределах этих норм. Иными словами, уже сейчас фактический размер естественных потерь обязательно нужно фиксировать в специальном налоговом регистре. Отражаемые в нем затраты надо накапливать с расшифровкой по периодам времени, но без включения в расчет налога на прибыль. Необходимо дождаться если не утвержденных норм, то как минимум положительной арбитражной практики по этому вопросу (применительно к той же сфере, отрасли и аналогичным условиям) и применив ее, произвести перерасчет налогооблагаемой прибыли прошлых лет, уменьшая ее на эти расходы, и сдать уточненные налоговые декларации.

Напомним основные положения Методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли, утвержденных приказом Минэкономразвития России от 31 марта 2003 г.

№ 95, в частности, как-то:

под естественной убылью товарно-материальных ценностей

следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохране

нии его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых

нормативными правовыми актами), являющуюся следствием есте

ственного изменения биологических и (или) физико-химических

свойств товаров;

норма естественной убыли, применяющаяся при хранении

товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной

безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует оп

ределять за время хранения товара путем сопоставления его массы

с массой товара, фактически принятой на хранение;

норма естественной убыли, применяющаяся при транспорти

ровке товарно-материальных ценностей, является допустимой ве

личиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую сле

дует определять путем сопоставления массы товара, указанной от

правителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с мас

сой товара, фактически принятой получателем;

к естественной убыли не следует относить технологические

потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных

ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные наруше

нием требований стандартов, технических и технологических усло

вий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несо

вершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием при

меняемого технологического оборудования;

115

в нормы естественной убыли не следует включать потери то

варно-материальных ценностей при ремонте и (или) профилактике

применяемого для хранения и транспортировки технологического

оборудования, при внутрискладских операциях, а также все виды

аварийных потерь;

по товарно-материальным ценностям, принятым в пункте на

значения путем счета или по трафаретной массе, нормы естествен

ной убыли применять не рекомендуется;

нормы естественной убыли не следует распространять на то

варно-материальные ценности, принимаемые и сдаваемые путем

счета или по трафаретной массе, хранящиеся и (или) транспортиру

емые в герметичной таре (запаянные, с применением герметиков,

уплотнений и др.), а также хранящиеся в резервуарах повышенного

давления;

при транзитной поставке нормы естественной убыли товар

но-материальных ценностей при хранении применять не следует;

нормы естественной убыли товарно-материальных ценнос

тей целесообразно устанавливать для двух периодов года: осеннезимнего (с 1 октября по 31 марта) и весенне-летнего (с 1 апреля по

30 сентября), а также в зависимости от типа и вместимости техно

логического оборудования для хранения и транспортировки;

нормы естественной убыли с учетом технологических условий

хранения и транспортировки товарно-материальных ценностей под

лежат пересмотру по мере необходимости, но не реже чем один раз в

пять лет. В процессе пересмотра в соответствии с целесообразнос

тью допускается возможность как отмены ранее действовавших норм,

так и введения новых. Пересмотр, разработка и утверждение норм

естественной убыли, находящихся в совместном ведении нескольких

федеральных органов исполнительной власти, следует осуществлять

путем подготовки совместных нормативных правовых актов.

<< | >>
Источник: Ю. А. ЛУКАШ. ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГОВ.МЕТОДЫ И СХЕМЫ. Полное практическое руководство. 2009

Еще по теме Экономия на платежах по налогу на прибыль с помощью ... потерь:

  1. Экономия на платежах по налогу на прибыль с помощью посредника
  2. Экономия на платежах по налогу на прибыль и налогу на имущество с помощью неустойки
  3. Экономия на платежах по налогу на прибыль с помощью ... испорченного товара
  4. Экономия на платежах по налогу на прибыль с помощью собственного сайта в Интернете
  5. Отсрочка уплаты налога на прибыль и экономия на платежах по нему с помощью резерва расходов на ремонт основных средств
  6. Экономия на платежах по единому социальному налогу за счет налога на прибыль
  7. Экономия на платежах по налогу на имущество с помощью индивидуального предпринимателя
  8. Экономия на платежах по налогу на имущество с помощью налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения
  9. Экономия на платежах по налогу на прибыль при приобретении основных средств на основе лизинга
  10. Экономия на платежах по НДС и налогу на прибыль путем продления срока исковой давности по дебиторской задолженности
  11. Отсрочка платежей по НДС и налогу на прибыль путем применения задатка вместо получения аванса