<<
>>

НАЛОГОВАЯ НАГРУЗКА

Моменты общего характера

Защита своего имущества, в том числе и от государства, является сильнейшей мотивацией в деятельности любого человека и практически не зависит от степени его законопослушности, поскольку отрицательные эмоции возникают независимо от воли и желания человека.

Предполагать иное, означает недооценку и отрицание существующей реальности. Противодействие налогам, как социально-экономическое явление, стремление налогоплательщиков не платить налоги или платить их в меньшем размере существовало, существует и будет существовать до тех пор, пока будет государство, и налоги являются основным источником доходной части бюджета. Данное явление объективно и не зависит от государственного строя, формы правления, качества налоговых законов и общественной морали. Оно обусловлено основной функцией налогов — фискальной, а также экономико-правовым содержанием налога — легальным (на основании закона), принудительным и обязательным изъятием части собственности граждан и их объединений для государственных (публичных) нужд.
Стремление избежать налогов представляет собой реакцию на любые фискальные мероприятия государства. Эта реакция представляется вполне естественной, поскольку обусловлена попыткой собственника в той или иной форме, тем или иным способом защитить свое имущество, капитал и доходы от любых посягательств. Пока есть государство, пока есть частная собственность, государству будет требоваться финансирование за счет этой собственности в виде налогов (других достаточных источников для этого практически не существует), а владельцы этих источников, то есть налогоплательщики, будут этому противостоять посредством попыток уменьшить свое налоговое бремя.

Налоговое законодательство дает все возможности для поиска путей снижения налоговых выплат, что, в частности, обусловлено:

— наличием в законодательстве налоговых льгот, что заставляет предпринимателя искать пути для того, чтобы ими воспользоваться;

18

наличием различных ставок налогообложения, что также

толкает налогоплательщика выбирать варианты для применения

более низкого налогового оклада;

наличием различных источников отнесения расходов и за

трат: вычеты, возмещение, увеличение стоимости имущества, при

быль, остающаяся в распоряжении предприятия, поскольку это не

посредственно влияет на расчет налогооблагаемой базы и соответ

ственно размер налога;

наличием пробелов в налоговых законах, объясняемых несо

вершенством юридической техники и неучетом законодателем всех

возможных обстоятельств, возникающих при исчислении или упла

ты того или иного налога;

нечеткостью и расплывчатостью формулировок налоговых

законов, позволяющих по-разному толковать одну и ту же право

вую норму.

Известны три пути сокращения налоговых платежей:

уклонение от уплаты налогов, т.е.

уменьшение своих налого

вых обязательств по налоговым платежам, основанное на сознатель

ном, уголовно наказуемом использовании методов сокрытия доходов

и имущества от налоговых органов, а также намеренное (умышлен

ное) искажение бухгалтерской и налоговой отчетности. Несмотря на

то что этим методом активно пользуются многие предприниматели,

его можно считать бесперспективным, поскольку налоговые органы,

чей опыт и компетенция имеют тенденцию к росту по мере накопле

ния информационной базы и совершенствования методов работы, в

короткое время смогут обнаружить данные нарушения;

полулегальный путь сокращения налоговых платежей — это

использование противоречий и недоработок нормативных законода

тельных актов. Он позволяет довольно успешно оспаривать в арби

тражных судах действия и решения налоговых органов, основываясь

на принципе «что не запрещено законом, то разрешено». Примене

ние данного способа возможно при использовании специальных на

логовых режимов определенных территорий, специального статуса

и организационно-правовой формы предприятия, его численности и

объема реализации продукции, работ и услуг. При использовании

этого метода в основном следует учитывать, что законодательная

база постоянно пополняется, в том числе и путем введения законо

дательных актов в действие задним числом;

19

— легальный путь уменьшения налоговых обязательств основан на соблюдении налогового законодательства путем корректировки финансово-хозяйственной деятельности компании, т.е. на построении системы, позволяющей сочетать маркетинговые и финансовый планы компании с целью эффективно контролировать и своевременно реагировать на изменения как во внешней среде, окружающей компанию, так и на внутренние процессы, протекающие внутри компании.

Действия по легальному уменьшению налоговых платежей называют минимизацией или оптимизацией налогов.

Любую схему уменьшения налоговых обязательств можно назвать законной (так называемое избежание, оптимизация налогов, налоговое планирование — в отличие от незаконных путей: уклонения от уплаты налогов, минимизации налогов), если предприятию по результатам работы схемы не сможет быть предъявлено никаких обвинений.

Минимизация налогов (легальное уменьшение налогов) — это уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством налоговых льгот и других законных приемов и способов.

Иными словами, это организация деятельности предприятия, при которой налоговые платежи сводятся к минимуму на законных основаниях, без нарушения норм налогового и уголовного законодательства. Данные способы с юридической точки зрения в отличие от первой категории не предполагают нарушения законных интересов бюджета. Отсюда вытекает главное отличие налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов. В данном случае налогоплательщик использует разрешенные или не запрещенные законодательством способы уменьшения налоговых платежей, то есть не нарушает законодательство. В связи с этим такие действия плательщика не составляют состав налогового преступления или правонарушения и, следовательно, не влекут неблагоприятных последствий для налогоплательщика, таких как доначисление налогов, а также взыскания пени и налоговых санкций.

В зависимости от периода времени, в котором осуществляется легальное уменьшение налогов, можно классифицировать налоговую оптимизацию как перспективную и текущую.

20

Перспективная (долгосрочная) налоговая оптимизация предполагает применение таких приемов и способов, которые уменьшают налоговое бремя налогоплательщика в процессе всей его деятельности. Перспективная налоговая оптимизация осуществляется в течение нескольких налоговых периодов и достигается, как правило, посредством правильной постановки на предприятии бухгалтерского и налогового учета, грамотного применения налоговых льгот и др., а текущая налоговая оптимизация предполагает применение некоторой совокупности методов, позволяющих снижать налоговое бремя для налогоплательщика в каждом конкретном случае в отдельно взятом налоговом периоде. Комплексное и целенаправленное принятие налогоплательщиком мер, направленных на полное использование совокупности всех методов налоговой оптимизации (перспективная и текущая), составляет так называемое налоговое планирование.

Аргументация того или иного метода оптимального налогообложения должна быть простой, доступной и по возможности основываться на конкретных статьях российского законодательства.

Неэффективность построения метода оптимизации на пробелах в законодательстве проявляется в отношениях законодатель—налогоплательщик и заключается в том, что, поскольку оперативность внесения изменений и дополнений в нормативные документы очень высока, существует реальная опасность введения нового порядка исчисления и уплаты налогов (и соответственно ответственности за его нарушения) задним числом.

В большей степени это относится к механизму реализации отдельных положений законодательства, регулируемому ведомственными инструкциями.

Оптимизацию налогообложения нельзя строить только на смежных с налоговым отраслях права (гражданском и/или др.), поскольку при формировании системы налогового законодательства Российской Федерации не учитывалась взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям других отраслей права, в связи с чем налоговое законодательство реализуется в собственной правовой плоскости.

В частности, порядок регулирования отношений с точки зрения гражданского законодательства и порядок регулирования тех же отношений, установленный налоговым законодательством в целях налогообложения, существенно различаются.

21

При методологии налоговой оптимизации и формировании конкретного метода необходимо:

рассмотреть во взаимосвязи все существенные аспекты дея

тельности организации, и уже на этой сформированной концепту

альной основе в дальнейшем должны рассматриваться все планиру

емые к осуществлению хозяйственные операции. В частности это

означает, что всестороннему анализу должны быть подвергнуты

возможные последствия внедрения конкретного метода налогового

планирования с точки зрения всей совокупности налогов;

наряду с требованиями налогового законодательства учиты

вать также требования иных отраслей законодательства (антимоно

польного, таможенного, валютного и т.д.);

в организационном и практическом плане обеспечить соот

ветствующее документальное оформление осуществляемых хозяй

ственных операций;

при документальном оформлении хозяйственных операций

обеспечить безусловное соответствие тождества формулировок, по

казателей и цифровых значений — т.е. обеспечить их полную взаи

моувязку в конкретных документах;

в случаях осуществления разовых хозяйственных операций

подчеркивать разовый характер операций;

обеспечить полную конфиденциальность сформированного

метода оптимизации налогов и способов его применения, поскольку

с учетом менталитета конкретных общественных групп распростра

нение сведений не только в целом о применяемом в целях миними

зации налогов методе, но и о конкретных способах его реализации

может иметь негативные последствия;

формирование учетной политики организации рассматривать

как один из важнейших элементов налоговой оптимизации;

в приказе об учетной политике в целях налогообложения

четко определить и однозначно сформулировать существо метода

признания дохода в целях налогообложения, включая, разумеется,

составляющие его элементы;

в приказе об учетной политике в целях налогообложения за

фиксировать метод начисления амортизации на основные производ

ственные фонды.

22

Методы определения налоговой нагрузки

Применяемые методики определения налоговой нагрузки различаются, как правило, только по двум основным направлениям:

по структуре налогов, включаемых в расчет при определении

налогового бремени;

по показателю, с которым сравнивают уплачиваемые налоги.

Методика 1. Общепринятой методикой определения налогового бремени на организации является порядок расчета, разработанный Минфином России, согласно которому уровень налоговой нагрузки представляет собой отношение всех уплаченных организацией налогов к выручке, включая выручку от прочей реализации:

где

НН — налоговая нагрузка на организацию;

НП — общая сумма всех уплаченных налогов;

В — выручка от реализации продукции (работ, услуг);

ВД — внереализационные доходы.

Такой расчет не позволяет определить влияние изменения структуры налогов на показатель налогового бремени, поскольку рассчитанная по этой методике налоговая нагрузка характеризует только налогоемкость произведенной продукции (работ или услуг) и не дает реальной картины налогового бремени налогоплательщика.

Методика 2.

Существует иная методика расчета налоговой нагрузки, согласно которой:

сумма уплаченных налогов и платежей во внебюджетные

фонды увеличивается на сумму недоимки по налоговым платежам.

Иными словами, налоговая нагрузка определяется не уплаченными

организацией налогами, а суммой налогов, которая должна быть

уплачена, то есть суммой начисленных платежей;

в сумму налогов не включается налог на доходы физических

лиц, поскольку он уплачивается работниками организации, а сама

организация только перечисляет платежи;

сумма косвенных налогов, подлежащих перечислению в

бюджет, включается в состав налоговых платежей при расче

23

те, поскольку они оказывают существенное влияние на финансовую устойчивость организации;

— сумма налогов соотносится с вновь созданной организацией стоимостью продукции, которая определяется как разность добавленной стоимости и амортизации.

В этом случае налоговая нагрузка подразделяется на абсолютную и относительную. Абсолютная налоговая нагрузка представляет собой сумму налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды и может быть исчислена по формуле:

АНН = НП + ВП + НД, где

АНН — абсолютная налоговая нагрузка; НП — налоговые платежи, уплаченные организацией; ВП — уплаченные платежи во внебюджетные фонды; НД — недоимка по платежам.

Поскольку абсолютная налоговая нагрузка отражает сумму налоговых обязательств субъекта хозяйственной деятельности и не учитывает тяжесть налогового бремени, для определения уровня налоговой нагрузки возможно использовать показатель относительной налоговой нагрузки, который рассчитывается как отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь созданной стоимости, иными словами, сумма налоговых платежей соотносится с источниками их уплаты.

Вновь созданная стоимость продукции организации может быть определена по формулам:

ВСС = В - МЗ - А + ВД - ВР

или

вес = ОТ + НП + ВП + П,

где

ВСС — вновь созданная стоимость;

В — выручка от реализации продукции, работ или услуг (с учетом НДС);

МЗ — материальные затраты; А — амортизация; ВД — внереализационные доходы; ВР — внереализационные расходы (без налоговых платежей);

24

ОТ — оплата труда;

НП — налоговые платежи;

ВП — платежи во внебюджетные фонды;

П — прибыль организации.

Относительная налоговая нагрузка в этом случае определяется по формуле:

ОНН = АНН х 100%

По этой методике:

на величину вновь созданной стоимости не влияют уплачи

ваемые налоги;

в расчет включаются все налоговые платежи, уплачиваемые

непосредственно организацией;

отраслевая принадлежность и масштабы самого субъекта хо

зяйственной деятельности на объективность расчета влияния не

оказывают.

Однако эта методика не позволяет прогнозировать изменения показателя в зависимости от изменения количества налогов, их ставок и льгот.

Методика 3.

Существует методика, основанная на включении в состав налоговой нагрузки количества налоговых платежей, их структуры и механизма взимания.

По этой методике показатель налоговой нагрузки определяется как отношение всех налогов к сумме источника средств для их уплаты:

ни =

Сумма И С где

Сумма (НП + ВП) — сумма начисленных налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды;

Сумма ИС — сумма источника средств для уплаты налогов.

В сумму налоговых платежей включаются все налоги, уплачиваемые организацией, с учетом налога на доходы физических лиц.

Эта методика предполагает рассчитывать налоговую нагрузку по группам налогов в соотношении с соответствующим источником

25

уплаты. Общим показателем для всех налогов является добавленная стоимость, которая исчисляется по формулам:

ДС = В - МЗ

или

ДС = ОТ + НП + ВП + П + А, где ДС — добавленная стоимость.

Данная методика в отличие от предыдущей не предполагает исключения из добавленной стоимости амортизационных отчислений. Она позволяет определить долю налогов в выручке организации, прибыли и долю заработной платы, амортизации, налогов и чистой прибыли в каждом рубле созданной продукции, но в состав налогов включен налог на доходы физических лиц, хотя организация, являясь налоговым агентом, налоговой нагрузки по этому налогу не несет.

Методика 4. Следующая методика позволяет определять налоговую нагрузку как функцию типа производства, изменяющуюся в зависимости от колебаний затрат на материальные ресурсы, оплату труда или амортизацию. Налоговое бремя при этом определяется как доля отдаваемой государству добавленной стоимости, а налоги соотносятся с источником их уплаты. Расчет добавленной стоимости производится по следующей формуле:

ДС = А + (ОТ + ЕСН) + НДС + П, где

ДС — добавленная стоимость А — амортизация; ОТ — оплата труда; ЕСН — единый социальный налог.; НДС — налог на добавленную стоимость; П — прибыль.

Выручка определяется как сумма добавленной стоимости и материальных затрат по формуле:

В = ДС + МЗ.

26

Эта методика предполагает применение структурных коэффициентов, как то:

— доля заработной платы в добавленной стоимости (включая начисления на заработную плату), рассчитываемой по формуле:

(ОТ + ЕСН)

Кот=;

дс

— удельный вес амортизации в добавленной стоимости, рассчи

тываемый по формуле:

А

Ка = ;

ДС

— удельный вес добавленной стоимости в валовой выручке,

рассчитываемый по формуле:

Ко =

в

По действующей системе налогообложения организация уплачивает следующие основные налоги:

— НДС (расчет по ставке 18%):

ДС

НДС = — х 18% = 0,153ДС;

— единый социальный налог:

ЕСН = Д С х 26% х Кот = 0,206ДС х Кот; 126 %

— налог на доходы физических лиц:

0,356

Нп = 0,13 х(1-))хКотхДС = 0,096ДСхКот; 1,356

— налог на прибыль:

Нпр = 0,20 х (1 - НДС - Кот - Ка) х ДС = = 0,20 ДС х (0,847 - Кот - Ка).

27

Сумма основных налогов, уплачиваемых организацией, позволяет определить налоговую нагрузку как долю добавленной стоимости, расходуемую организацией на налоговые платежи, по формуле:

НН = НДС + ЕСН + Нп + Нпр.

При применении указанных выше коэффициентов формула имеет следующий вид:

НН = ДС х (0,356 + 0,069 Кот - 0,24 Ка).

Таким образом, по этой методике сумма налогов соотносится с добавленной стоимостью, то есть с источником дохода, но при этом в расчет включен налог на доходы физических лиц и не учитывается влияние таких налогов, как налог на имущество, платежи за пользование природными ресурсами, земельный налог.

Методика 5. Существует методика, представляющая собой модификацию предыдущей методики. Основные принципы этой методики заключаются в следующем:

в расчет включаются все налоговые платежи, подлежащие

перечислению организацией в бюджет и внебюджетные фонды, —

т.е. не суммы произведенных платежей, а суммы начисленных пла

тежей, поскольку определение налоговой нагрузки по фактически

уплаченным суммам налогов уменьшает реальный уровень налого

вого бремени в силу возможного несовпадения по тем или иным

причинам начисленных и фактически перечисленных по принадлеж

ности налоговых платежей;

налог на доходы физических лиц не включается в расчет как

не относящийся к налоговой нагрузке на организацию, поскольку

она является налоговым агентом;

добавленная стоимость продукции, рассчитываемая по фор

муле (ДС = В — МЗ), является общим знаменателем, с которым

соотносятся налоговые платежи.

Кроме применяемых в приведенной выше методике коэффициентов (коэффициент оплаты труда и коэффициент амортизации), в данной методике в состав структурных коэффициентов введены дополнительные коэффициенты, как то:

— удельный вес налогов, относимых на себестоимость продук

ции, за исключением единого социального налога (поскольку он уже

28

включен в коэффициент оплаты труда), в добавленной стоимости, рассчитываемый по формуле:

ДС '

где

Нсс — сумма налогов, относящихся на себестоимость продукции;

— доля налогов, относящихся к внереализационным расходам и уменьшающих прибыль организации до налогообложения (налог на имущество, рекламу и т.д.), рассчитываемая по формуле:

к Нпр

1\нпр = —— ,

где

Нпр — сумма налогов, относящихся на внереализационные расходы.

По данной методике расчет НДС и ЕСН производится аналогично предыдущей методике, т.е. по формуле:

ДС

НДС = А х 18% = 0,153ДС 118%

ДС х Кот

ЕСН = — х 26% = 0,206ДС х Кот

126%

Формула определения налога на прибыль организаций должна быть скорректирована на суммы налогов, относимых на себестоимость продукции и уплачиваемых из прибыли организации:

Нпр = 0,20 х [ДС - НДС - (ОТ + ЕСН) - А - Нсс - Нпр].

Применением указанных выше структурных коэффициентов формула определения налога на прибыль организаций может быть преобразована следующим образом:

Нпр = 0,20 X ДС X (0,847 - Кот - Ка - Кнсс - Кнпр').

Общая налоговая нагрузка определяется как сумма подлежащих уплате налогов по формуле:

29

НН = НДС + ЕСН + Нпр + Нсс + Нпр'.

В силу указанных выше причин из расчета исключен налог на доходы физических лиц.

При замене расчетных составляющих структурными коэффициентами формула налоговой нагрузки примет следующий вид:

НН = ДС х (0,356 + 0,034Кот + 0,076Кнсс +

+ 0,076Кнпр' - 0,20Ка).

Кроме того, в данной методике предполагается также применение коэффициента денежного изъятия, представляющего собой отношение начисленных налоговых платежей к реально полученным организацией финансовым ресурсам, который рассчитывается по формуле:

НН =Н П х 100%,

ДС-КБ

где

НП — начисленные налоговые платежи в бюджет и внебюджетные фонды (без учета налога на доходы);

ДС — сумма денежных средств, полученных организацией за отчетный период;

КБ — заемные денежные средства (кредиты), привлеченные организацией в отчетном периоде.

30

<< | >>
Источник: Ю. А. ЛУКАШ. ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГОВ.МЕТОДЫ И СХЕМЫ. Полное практическое руководство. 2009

Еще по теме НАЛОГОВАЯ НАГРУЗКА:

  1. Раздел II Налогового кодекса РФ посвящен правам и обязанностям основных участников налоговых правоотношений — налого-плательщиков и налоговых органов
  2. 9.2. Права налоговых органов при осуществлении налогового контроля
  3. 71. ОСНОВЫ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ. ИСТОЧНИКИ НАЛОГОВОГО ПРАВА
  4. 11.1. Информирование налоговых органов и снятие с налогового учета
  5. 26.3. Реализация концепции налоговой реформы в правительственном пакете налоговых законов 2000 г.
  6. 2.2. Налоговый кодекс – правовая основа налоговой системы Российской Федерации
  7. § 2. Понятие, предмет и методы налогового права.Налоговое право в системе финансового права
  8. 8.4. БЮДЖЕТНО-НАЛОГОВАЯ (ФИСКАЛЬНАЯ) ПОЛИТИКА ГОСУДАРСТВА. ПОНЯТИЕ НАЛОГОВОГО МУЛЬТИПЛИКАТОРА И МУЛЬТИПЛИКАТОРА ГОСУДАРСТВЕННЫХ РАС-ХОДОВ
  9. "Российский налоговый курьер". ГОДОВОЙ НАЛОГОВЫЙ ОТЧЕТ - 2006, 2006
  10. Тема 22. НАЛОГОВО-БЮДЖЕТНАЯ СИСТЕМА И НАЛОГОВО-БЮДЖЕТНАЯ ПОЛИТИКА
  11. 51. Налоговые правоотношения, субъекты налоговых правоотношений
  12. 3.9. Налоговая отчетность
  13. 16.5. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ
  14. 73. НАЛОГОВЫЕ ПРАВОНАРУШЕНИЯ
  15. 2.2.14. Налоговый Кодекс Российской Федерации
  16. 3.9. Налоговая декларация по НДФЛ