по налогу на добавленную стоимость (НДС

):

— вычет НДС осуществляют на основании счетов-фактур с не

полностью заполненными обязательными реквизитами. Пунктами 5

и 6 статьи 169 НК РФ установлены обязательные реквизиты счета-фак

туры, среди которых наименование, адрес и идентификационные номера

налогоплательщика и покупателя.

РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгал

тером организации либо иными лицами, уполномоченными на то

приказом (иным распорядительным документом) по организации

или доверенностью от имени организации. При выставлении счетафактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подпи

сывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизи

296

тов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением указанного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (п.

при осуществлении расходов за счет средств целевого фи

нансирования суммы НДС принимают к вычету. Сумма НДС, под

лежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налого

вого периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, преду

смотренных статьей 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисленная

по операциям, признаваемым объектами налогообложения (пункт 1

статьи 173 НК РФ).

ров (работ, услуг) за счет средств целевого финансирования НДС,

включенный в цену товаров (работ, услуг), не подлежит налоговому

вычету (подпункт 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ) и не учитывается в

стоимости товаров (работ, услуг) на основании статьи 170 НК РФ;

уплачивают НДС только с тех авансов, по которым в текущем

месяце не отгружен товар. Президиум ВАС России постановлением от

19 августа 2003 г. № 12359/02 разъяснил, что авансы включаются в

налоговую базу по НДС. Согласно статьям 153, 154, 166 НК РФ на

логовая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется на

логоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произ

веденных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (ра

бот, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика,

связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг),

полученных им в денежной и (или) натуральной форме, включая опла

ту ценными бумагами. Налоговая база по НДС, определяемая в соот

ветствии со статьями 153—158 НК РФ, исчисляется с учетом сумм

авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поста

вок товаров, выполнения работ или оказания услуг. Руководствуясь

297

положениями статей 153—158 НК РФ налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо оплату за частично произведенную продукцию (работ, услуги), обязан включить сумму авансов в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены. При этом не имеет значения, когда будут полностью исполнены обязательства продавца, вытекающие из договора с покупателем товаров (работ, услуг), и обязательства покупателя по оплате этих товаров (работ, услуг). Суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), в соответствии с подпунктом 8 статьи 171 и пунктом 6 статьи 172 НК РФ подлежат вычетам, которые производятся после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг);

— по товарам, которые были приобретены в период действия освобождения от исчисления и уплаты НДС, а реализованы после утраты права на освобождение, не предъявляют НДС к вычету из бюджета.

— счетов-фактур, оформленных в установленном порядке.

Причем, суммы НДС по товарам, предназначенным для перепродажи, организация вправе включить в расчет за первый налоговый период, в котором она отразила суммы налога на добавленную стоимость, начисленные к уплате в бюджет;

298

- по единому социальному налогу (ЕСН):

суммы авансовых платежей по ЕСН уменьшают на суммы

взносов на обязательное пенсионное страхование, начисленных, но

не уплаченных. Пунктом 2 статьи 243 НК РФ дано понятие налого

вого вычета как суммы начисленных страховых взносов на обяза

тельное пенсионное страхование, на которую уменьшается единый

социальный налог (авансовый платеж по налогу), подлежащий за

числению в федеральный бюджет. Согласно пункту 3 статьи 243

НК РФ, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного

налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного

страхового взноса в Пенсионный фонд РФ за тот же период, разни

ца признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с

15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены

авансовые платежи по налогу.

НК РФ, сумма налогового вычета в отчетном (налоговом) периоде

не может превышать сумму фактически уплаченного страхового

взноса в Пенсионный фонд РФ. В случае если налогоплательщик

применил налоговый вычет в сумме начисленных страховых взно

сов, которая превышает фактически уплаченную сумму, налоговый

орган может доначислить авансовые платежи по ЕСН;

при выплате заработной платы иностранным работникам

ЕСН исчисляют с применением вычета в размере взносов на обяза

тельное пенсионное страхование. Застрахованными лицами, поми

мо граждан Российской Федерации, являются иностранные гражда

не и лица без гражданства, проживающие на территории Россий

ской Федерации (как временно, так и постоянно), если они работа

ют по трудовому договору или договору гражданско-правового ха

рактера, предметом которого являются выполнение работ и оказа

ние услуг, а также по авторскому договору (статья 7 Федерального

закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенси

онном страховании в Российской Федерации»). Уплачивать страхо

вые взносы на обязательное пенсионное страхование следует толь

ко с выплат в пользу иностранных граждан, являющихся застрахо

ванными лицами. Следовательно, налоговый вычет при исчислении

ЕСН применяется только с выплат в пользу иностранных граждан,

являющихся застрахованными лицами. Иностранные граждане, по

стоянно проживающие в Российской Федерации, имеют право на

трудовую пенсию наравне с российскими гражданами, за исключе

299

нием случаев, установленных федеральным законом или международным договором Российской Федерации (статья 3 Федерального закона от 17 декабря 2001 г. № 173-ФЗ «О трудовых пенсиях в Российской Федерации»). Таким образом, право на пенсию имеют только иностранные граждане, постоянно проживающие на территории Российской Федерации. В связи с этим взносы по обязательному пенсионному страхованию на заработную плату иностранных граждан, которые не проживают постоянно на территории Российской Федерации и соответственно не являются застрахованными лицами, начисляться не должны.

300

пенсионное обеспечение по законодательству Российской Федерации является факт постоянного проживания на территории Российской Федерации, в связи с чем на выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу иностранных граждан, не имеющих вида на жительство в Российской Федерации, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование по названному выше Федеральному закону от 17 декабря 2001 г.

— в налоговую базу по ЕСН включают стоимость подарков, выданных бывшим работникам и сторонним лицам. Объектом налогообложения ЕСН признаются выплаты (в том числе в натуральной форме) и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц (пункт 1 статьи 236 НК РФ). Указанные вы

301

платы могут производиться на основании трудовых, гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Если выплата в натуральной форме произведена не в рамках отношений на основе указанных договоров, в этих случаях налогоплательщик не должен начислять ЕСН. Кроме того, расходы на выдачу подарков лицам, не являющимся работниками данной организации, не признаются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль и не облагаются ЕСН на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ;

в налоговую базу по ЕСН в части налога, подлежащего упла

те в ФСС РФ, не включают суммы выплат работающим по совмес

тительству лицам. Объектом налогообложения ЕСН признаются

выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщи

ками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым

договорам, предметом которых является выполнение работ, оказа

ние услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых инди

видуальным предпринимателям), а также по авторским договорам

(статья 236 НК РФ). При определении налоговой базы учитывают

ся любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, ука

занных в статье 238 НК РФ) вне зависимости от их формы (нату

ральной или денежной). В перечень сумм, не подлежащих налого

обложению ЕСН, не включены расходы в виде выплат работникам,

работающим на условиях совместительства (статья 238 НК РФ) — т.е.

такие выплаты подлежат налогообложению ЕСН в полном объеме;

выплаты по договорам подряда и авторским договорам включа

ют в налоговую базу по ЕСН в части сумм налога, подлежащих упла

те в ФСС России. По договору подряда одна сторона (подрядчик) обя

зуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определен

ную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется при

нять результат работы и оплатить его (статья 702 ГК РФ). Если дого

вором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполнен

ной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить под

рядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов

работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в

согласованный срок либо с согласия заказчика досрочно (статья 711

ГК РФ). В налоговую базу по единому социальному налогу (в части

суммы налога, подлежащей уплате в ФСС РФ) не включаются любые

302

вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам (пункт 3 статьи 238 НК РФ). Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве начисляются на вознаграждения по договорам гражданско-правового характера только в том случае, если указанными договорами предусматривается уплата этих взносов (пункт 4 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. № 184). То есть выплаты по договорам подряда не облагаются единым социальным налогом в части суммы налога, подлежащей уплате в ФСС РФ, и на такие выплаты не начисляются взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев, если иное не предусмотрено договором. Начисление ЕСН в части отчислений в ФСС РФ и взносов на страхование от несчастных случаев приводит к переплате страховых взносов по обязательному социальному страхованию, неправильному начислению ЕСН и завышению расходов, учитываемых в целях исчисления налога на прибыль организаций — к занижению налоговой базы по налогу на прибыль;

начисляют ЕСН на суммы пособий по временной нетрудо

способности. Статьей 238 НК РФ установлено, что не подлежат

налогообложению ЕСН государственные пособия, выплачиваемые

в соответствии с законодательством Российской Федерации, зако

нодательными актами субъектов Российской Федерации, решения

ми представительных органов местного самоуправления, в том чис

ле пособия: по временной нетрудоспособности; уходу за больным

ребенком; безработице; беременности и родам. Таким образом,

выплаты по больничным листам не включаются в налоговую базу

по ЕСН;

на компенсацию за неиспользованные отпуска и на выход

ное пособие работникам, уволенным в связи с ликвидацией орга

низаций, начисляют ЕСН. Подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК

РФ установлено, что не подлежат налогообложению единым со

циальным налогом все виды компенсационных выплат, установ

ленных законодательством Российской Федерации, законодатель

ными актами субъектов Российской Федерации, решениями пред

ставительных органов местного самоуправления (в пределах

303

норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных:

с увольнением работников, включая компенсации за не

использованный отпуск;

трудоустройством работников, уволенных в связи с осу

ществлением мероприятий по сокращению численности

или штата, реорганизацией или ликвидацией организации.

Компенсации представляют собой денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей (статья 164 Трудового кодекса РФ). Статьей 178 ТК РФ установлено, что при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации (пункт 1 статьи 81 ТК РФ) либо сокращением численности или штата работников организации (пункт 2 статьи 81 ТК РФ) увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия), а в исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен. Учитывая вышеизложенное, выходное пособие, а также компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемая при увольнении, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению ЕСН;

— при проведении медицинского обследования работникам начисляют среднюю заработную плату без начисления ЕСН. На время проведения медицинского обследования за работниками, обязанными в соответствии с ТК РФ проходить такое обследование, сохраняется средний заработок по месту работы (статья 185 ТК РФ). Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, которые они начисляют в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам. Облагаются ЕСН выплаты по договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выпла

304

чиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о труде, относится к расходам на оплату труда и соответственно подлежит налогообложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке (статья 255 НК РФ);

— при выплате работникам на основании решений суда средней

заработной платы за время вынужденного прогула не начисляют

ЕСН. Статьей 394 ТК РФ установлено, что в случаях, когда работ

ника уволили или перевели на другую работу против его желания, и

суд признал увольнение (перевод) незаконным, работник должен

быть восстановлен на прежней работе, а по заявлению работника

орган, рассматривающий индивидуальный трудовой спор, принима

ет решение о выплате работнику среднего заработка за все время

вынужденного прогула. Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объ

ектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-работодате

лей признаются выплаты и иные вознаграждения, которые они на

числяют в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-право

вым договорам. Облагаются ЕСН выплаты по договорам, предметом

которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключени

ем вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринима

телям). Учитывая вышеизложенное, начисленные и выплаченные

согласно решению суда суммы среднего заработка за время вынуж

денного прогула работника в соответствии с пунктом 1 статьи 236

НК РФ признаются объектом налогообложения ЕСН;

— при аренде транспортных средств с экипажем начисляют

ЕСН на все выплаты, хотя в договорах выделены суммы арендной

платы и стоимости услуг. По договору аренды (имущественного

найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить аренда

тору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и

пользование или во временное пользование (статья 606 ГК РФ). То

есть гражданским законодательством определено, что в данном слу

чае имеет место переход вещных прав, а не выполнение работы как

таковой. В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом

налогообложения ЕСН для организаций признаются выплаты и

иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу

физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам,

предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за

305

исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), но не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав). Таким образом, выплаты в пользу физических лиц арендной платы по договорам аренды транспортных средств с экипажем ЕСН не облагаются, но вознаграждение за оказание услуг по управлению автомобилем облагается ЕСН в общеустановленном порядке; — на суммы оплаты работникам ежегодных дополнительных отпусков не начисляют ЕСН. Статьей 116 ТК РФ установлено, что ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска предоставляются работникам:

занятым на работах с вредными и (или) опасными усло

виями труда;

имеющим особый характер работы;

с ненормированным рабочим днем;

— работающим в районах Крайнего Севера и приравнен

ных к ним местностях;

— в других случаях, предусмотренных федеральными за

конами.

Организации с учетом своих производственных и финансовых возможностей вправе самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска для работников, если иное не предусмотрено федеральными законами. Порядок и условия предоставления этих отпусков определяются коллективными договорами или локальными нормативными актами. Выплаты и вознаграждения вне зависимости от формы, в которой они производятся, не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде (пункт 3 статьи 236 НК РФ). Расходы на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам (в том числе женщинам, воспитывающим детей) при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются (подпункт 24 статьи 270 НК РФ). Таким образом, расходы на оплату ежегодных дополнительных отпусков не должны облагаться ЕСН;

306

-