Обеспечение последовательности в отчетах для внешних пользователей

Менеджеры высшего звена могут стремиться к тому, чтобы системы учета прибыли, используемые для внутренних целей, были совместимыми с системами калькуляции себестоимости с полным распределением затрат, которые предназначены для внешних пользователей, и поэтому показатели для оценки общих показателей деятельности компании будут сопоставимыми с теми, которые применяются на финансовых рынках.

/

Обзоры практических подходов применяемых в компаниях

Во многих странах проводятся исследования, касающиеся различных аспектов переменных и постоянных издержек. Однако в этих исследованиях чаще всего основное внимание уделяется информации, которая извлекается из систем калькуляции издержек для принятия решений, вместо показателей затрат, которые используются для оценивания стоимости товарно-материальных запасов и измерения прибыли.

В исследовании, выполненном в Великобритании (Друри и соавторы — Drury et al.,1993), указывается процентное соотношение вариантов, применяемых для измерения прибыли для внутренних целей.

%

13 84 3

Система калькуляции по переменным издержкам Система калькуляции с полным распределением затрат Другие

Анализ исследований немецких организаций, выполненных Шеррером (Scherrer, 1996), показывает, что основным методом в этой стране является система калькуляции с полным распределением затрат, так как только 12% организаций- респондентов используют систему калькуляции по переменным издержкам.

Аналогичные результаты быши получены в Испании Саез-Торресилла с соавторами (Saez-Torrecilla et al., 1996), которые сообщают о том, что в этой стране только 26% организаций-респондентов используют систему калькуляции по переменным издержкам.

Но есть и противоположный пример. Виртанен и соавторы (Virtanen et al., 1996) сообщают, что системы калькуляции по переменным издержкам в Финляндии широко применяются главным образом потому, что требования по составлению финансовых отчетов для внешних пользователей не предписывают компаниям обязательно использовать для этого системы калькуляции с полным распределением затрат.

Резюме

В данной главе мы рассмотрели и сравнили между собой системы калькуляции себестоимости с полным распределением затрат и по переменным издержкам. При полном распределении затрат постоянные производственные накладные расходы распределяются по выпускаемым видам продукции и включаются в оцениваемую стоимость запасов продукции. При калькуляции себестоимости по переменным издержкам на продукцию относят только переменные издержки, а постоянные производственные издержки рассматривают как затраты за отчетный период и относят на счет прибылей и убытков.

В главе приводились примеры оценки стоимости товарно-материальных запасов и расчета прибыли для обеих систем и показы-валось, что, когда объем производства равен объему реализации, расчетная прибыль при использовании любой из указанных двух систем одинакова. Однако, когда объем производства превышает объем реализации, более высокая прибыль показывается в системе полного распределения затрат. Когда же объем продаж превышает объем производства, более высокая прибыль показывается при калькуляции себестоимости по переменным издержкам. Тем не менее, общая прибыль за все время производства будет одинаковой при использовании любой системы. Различия появляются только в величинах прибыли, относимой на отдельный отчетный период.

Сторонники калькуляции себестоимости по переменным издержкам считают, что она позволяет получить более полезные данные для принятия решений, однако есть основания считать, что необходимая информация для управленческих целей может быть легко получена и при использовании системы на основе полного распределения затрат. Основное преимущество системы калькуляции себестоимости по переменным издержкам заключается в том, что прибыль зависит только от объема реализации, в системе же полного распределения затрат прибыль определяется и объемом производства, и объемом реализации. Например, мы установили, что при полном распределении затрат, когда все другие факторы неизменны, объем реализации может увеличиться, но прибыль при этом уменьшится. Напротив, при калькуляции себестоимости по переменным издержкам при увеличении реализации продукции прибыль увеличивается. Еще одно преимущество системы калькуляции себестоимости по переменным издержкам заключается в том, что по-стоянные накладные расходы не капитализируются в виде неликвидных запасов.

Доводы, которые были приведены в пользу полного распределения затрат, следующие.

Не принижается значение постоянных затрат.

Калькуляция себестоимости с полным распределением затрат позволяет не вносить в отчетность фиктивные убытки.

Постоянные накладные расходы важны для производства.

Обеспечивается последовательность в отчетах для внешних пользователей.

Приложение 8.1 Определение функции прибыли для системы калькуляции себестоимости с полным распределением затрат

Функцию прибыли при калькуляции по переменным издержкам можно выразить в виде следующего уравнения:

OPBTyc = Продажи — Переменные производственные издержки реализованной продукции — — Непроизводственные переменные издержки — Постоянные издержки = = usp х Qs — uvmc х Qs — uvnmc x Qs — FC = ucm x Qs — FC (обратите внимание, что термин «маржа вклада» используется для описания

цены продажи единицы продукции минус единичные переменные издержки), (8П.1)

где ucm — маржа вклада на единицу продукции (т.е.

usp — цена продажи единицы продукции;

uvmc — переменные производственные издержки в расчете на единицу продукции;

uvnmc — переменные непроизводственные издержки в расчете на единицу продукции;

Qs — число проданных единиц продукции;

FC — общие постоянные издержки (производственные и непроизводственные);

FCm — общие постоянные непроизводственные издержки;

FCnmc — общие постоянные производственные издержки;

OPBTyc — операционная прибыль до уплаты налога за период (калькуляция себестоимости на основе переменных издержек).

Разница между калькуляцией с полным распределением затрат и на основе переменных издержек связана со временем учета постоянных производственных накладных расходов (FCm) как статьи затрат. Калькуляция по переменным издержкам учитывает постоянные производственные расходы в период, когда они понесены, в то время как калькуляция с полным распределением затрат начисляет постоянные производственные накладные расходы на выпущенные единицы продукции, а затем учитывает их как расходы за период, в течение которого эти единицы реализованы. Единственная разница между этими двумя методами заключается в том, что калькуляция с полным распределением затрат относит некоторые производственные постоянные накладные расходы на запасы. Поэтому прибыль, показываемая в отчетах, составленных на основе полного распределения затрат и на основе переменных издержек, отличается на величину постоянных производственных накладных расходов, которые включаются в изменение запасов в конце периода по сравнению с его началом. Это эквивалентно разнице между объемами производства и продаж, умноженными на величину по ставке начисления постоянных производственных накладных расходов.

Можно использовать уравнение 8А.1 как основу для определения следующего уравнения функции прибыли:

OPBTac = ucmх Qs — FC + (Qp — Qs) ufmc = ucmx Qs — FC + (Qp x ufmc) — (Qs x ufmc)

= (ucm — ufmc) Qs + (ufmc x Qp) — FC, (8П.2)

где OPBTac — операционная прибыль до уплаты налога за период (калькуляция себестоимости с полным распределением затрат);

ufmc — заранее установленные постоянные производственные накладные расходы на единицу продукции;

Qp — число произведенных единиц продукции.

Ключевые термины И ПОНЯТИЯ

корректировка затрат за отчетный период маржинальная система калькуляции (marginal (period cost adjustment) 235 costing system) 229

отклонение объема производства (volume

variance) 235 система калькуляции прямых издержек (direct costing system) 229

система калькуляции себестоимости по переменным издержкам (variable costing system) 229 система калькуляции себестоимости с полным распределением затрат (absorption / full costing system) 229