<<
>>

Глава 5. Основные виды федеральных налогов 5.1. Налог на прибыль организаций

Экономическое содержание. Налог на прибьшь организаций — это федеральный прямой налог, взимаемый в Российской Федерации в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ. Он играет важную роль в формировании доходной части бюджета.

После НДС налог на прибыль организаций занимает второе место. В федеральном бюджете на 2001 г. поступления от налога были запланированы в размере 172,6 млрд руб., или 15 % от общей суммы доходов. Еще более значима его роль в формировании доходной базы консолидированных бюджетов субъектов Федерации, где он занимает первое место в их доходных источниках.

Данный налог является прямым, т. е. впрямую воздействует на экономический потенциал налогоплательщика, поэтому государство стремится активно влиять на развитие экономики именно через механизм его применения.

Благодаря непосредственной связи этого налога с размером полученного налогоплательщиком реального дохода через предоставление или отмену льгот и регулирование налоговой ставки го-сударство ограничивает или стимулирует ту или иную деятельность, инвестиционную активность в различных отраслях экономики и регионах. Значительную роль в регулировании экономики играет устанавливаемая государством амортизационная политика, напрямую связанная именно с налогообложением прибыли организаций.

Другой значимой причиной обращения внимания на регулирующую функцию данного налога является тот признанный факт, что в вопросе совершенствования косвенного налогообложения государство уже достигло небывалых высот. Ведь только за счет НДС в консолидированный бюджет поступает 44,1 % доходов. Но реальным плательщиком НДС является конечный потребитель, т. е. население. Организации выступают лишь в роли сборщиков налога, и дальнейший абсолютный прирост сбора налога на добавлен- ную стоимость ограничен в основном снижением покупательной способности населения.

Таким образом, в теории и практике налогообложения прибыли организаций четко прослеживается тенденция поиска со стороны государства оптимального сочетания двух разнонаправленных функций налога — фискальной и производственно-сти- мулирующей.

Налогоплательщики.

Налогоплательщиками налога на прибыль признаются все предприятия и организации, являющиеся по российскому законодательству юридическими лицами и имеющие прибыль от осуществления в России предпринимательской деятельности.

К ним следует отнести коммерческие банки; организации, получившие лицензию на осуществление страховой деятельности; негосударственные пенсионные фонды; бюджетные организации и некоммерческие фонды, получающие доходы от коммерческой деятельности.

К числу плательщиков налога российское налоговое законодательство относит также и иностранные организации, осуществляющие в России предпринимательскую деятельность через постоянные представительства и получающие в России доходы. При этом законодательство установило четкое понятие «постоянное представительство иностранной организации в Российской Федерации для целей налогообложения». Таким представительством признается место осуществления этой организацией предпринимательской деятельности, в частности место управления, бюро, контора, агентство. К постоянному представительству, например, отно-сится любое место, связанное в разведкой, разработкой и любым другим использованием природных ресурсов, осуществлением работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, пуску и обслуживанию оборудования. В том случае, если иностранная организация осуществляет в России предпринимательскую деятельность не самостоятельно, а через посредника, не уполномоченного вести переговоры и подписывать контракты от имени этой иностранной организации, то деятельность такого посредника не приводит к образованию постоянного представительства этой иностранной организации. Кроме того, не признается постоянным представительством место, используемое исключительно для хранения и демонстрации товаров, принадлежащих этой иностранной организации, а также для закупки товаров или изделий, сбора информации исключительно для собственного использования этой иностранной организацией. В случае если иностранная организация получает от российской стороны доход, то российская сторона автоматически становится налоговым агентом, обязанным удержать соответствующие российские налоги в момент выплаты этого дохода.

Главным критерием для снятия в российской организации вышеуказанной обязанности налогового агента является наличие копии свидетельства о регистрации иностранного юридического лица в территориальном управлении МНС России.

Одновременно с этим законом установлен ряд категорий организаций, которые не являются плательщиками налога на прибыль:

Центральный банк РФ по прибыли, полученной от деятельности, связанной с регулированием денежного обращения;

организации, налогообложение которых осуществляется в соответствии с гл. 26.2 НК РФ «Упрощенная система налогообложения», гл. 26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» и Федеральным законом «О налоге на игорный бизнес».

Объект налогообложения и налоговая база. Объектом налогообложения на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для определения налогооблагаемой прибыли из полученных предприятием и организацией доходов необходимо вычесть расходы, связанные с получением этих доходов.

Важно отметить, что к вычету из доходов принимаются не любые, а только необходимые, экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществляемые в вышеуказанных целях.

При этом налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от 24% (стандартной), определяется налогоплательщиком отдельно. Таким образом, ему вменяется ведение раздельного учета доходов и расходов по разным видам деятельности.

Налоговая база формируется из объекта налогообложения и представляет собой стоимостную характеристику объекта налогообложения. За счет чего же происходит расширение налоговой базы?

Налогоплательщики, применяющие специальные налоговые режимы, такие как уплата «Единого налога на вмененный до-ход», «Упрощенная система налогообложения», платежи по СРП, налог на игорный бизнес, при исчислении налоговой базы по налогу не учитывают доходы и расходы, относящиеся к этим режимам.

Организации, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность, при определении прибыли исключают из выручки от реализации продукции, работ и услуг уплаченные экспортные пошлины.

Законом предусмотрена корректировка доходов, полученных в натуральной форме в результате реализации товаров через товарообменные операции.

При установлении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. В случае если в налоговом (отчетном) периоде налогоплательщиком получен убыток, то в данном налоговом (отчетном) периоде налоговая база признается равной нулю.

Законодательство предоставляет право уменьшить налоговую базу последующего налогового периода на всю сумму полученного налогоплательщиком убытка в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Однако при этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном периоде не может превышать 30 % налоговой базы, исчисленной без учета данного вычета. Воспользоваться правом переноса убытка возможно и не сразу, а, например, через год, и он может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих 10 лет. Если же налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они получены.

Характерным признаком рассматриваемой проблемы является законодательное разрешение поглощения убытков, полученных реорганизуемыми организациями, новым налогоплательщикам- правопреемникам, которые вправе уменьшать свою налоговую базу в течение 10 лет на вышеприведенных условиях.

Налоговые ставки. Ставка налога на прибыль организации едина для всех типов организаций и равна 24 %. Налогообложение дивидендов и доходов иностранных юридических лиц имеет иные ставки (рис. 5.1).

Налоговый и отчетный периоды. Налоговым периодом по налогу на прибыль организации признается календарный финансовый год. Однако промежуточную отчетность по авансовым начислениям в связи с тем, что исчисления производятся по нарастающей с начала года, необходимо сдавать ежеквартально, кроме случаев, специально оговоренных в учетной политике организации.

Порядок определения и классификация доходов организации. Все возникающие доходы организации укрупненно классифицируют на доходы от реализации товаров (работ, услуг); внереализационные доходы; доходы, не учитываемые при определении налоговой базы.

Доходы от реализации товаров (работ, услуг). Сама величина доходов определяется на основании первичных документов по реализации товаров, работ, услуг, и из них исключаются суммы косвенных налогов (НДС, акцизы, налог с продаж), предъявленные налогоплательщиком покупателю товаров и выделенных в счетах- фактурах.

При этом самой реализацией товаров, работ и услуг согласно налоговому законодательству признаются передача права собственности на товары одного лица другому, выполнение работ одним лицом для другого или оказание услуг одним лицом другому (в том числе обмен товарами, работами или услугами) на возмездной или безвозмездной основе. Имущество (работы, услуги) или Налоговая ставка 15%

6%

24%

20, 15, 10 % 7,5 % — в части, зачисляемой в Федеральный бюджет

14,5 % — в части, зачисляемой в

бюджеты субъектов РФ (не менее 10,5 %)

Налог на доход, полученный в виде дивидендов от российских лиц

15 % - по дивидендам от российских лиц

Облагаются иностранные организации, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представитель-ство

Налог на доход, полученный в виде процента по долговым обязательствам, включая ценные бумаги, в том числе государ-ственные 2 % — в части, зачисляемой в местные бюджеты

20 % — с любых доходов, кроме сдачи в аренду и по дивидендам

10 % — от сдачи

в аренду (фрахта) судов, самолетов, прочих транспортных средств

15% -по доходам в виде дивидендов, полученных российскими организациями от иностран-ных организа-ций Рис. 5.1. Ставка натога на прибыль

имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество обратно передающему лицу или выполнить для передающего лица работы или оказать услуги. К реализации товаров, работ и услуг приравнивается также использование товаров, работ и услуг внутри организации для соб-ственного потребления, если соответствующие затраты не относятся на издержки производства и обращения.

Некоторые сложности возникают у налогоплательщика при определении доходов от реализации товаров, работ и услуг при натуральной оплате труда, реализации товаров, работ и услуг своим работникам, совершении товарообменных операций и безвозмездной передаче продукции. В этих случаях выручка для налогообложения определяется так, как если бы реализация этих товаров, работ и услуг осуществлялась по ценам, складывающимся на рынке соответствующих товаров, работ и услуг. Кроме того, при определении цены важно учитывать некоторые положения первой части Налогового кодекса (ст. 40). В соответствии с ними для целей налогообложения может приниматься цена товаров, работ и услуг, указанная сторонами сделки. И пока налоговыми органами недоказано обратное, считается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Доходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях. При этом доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли но официальному курсу Центрального банка РФ на дату признания этих доходов.

Внереализационные доходы. Внереализационными доходами признаются доходы, не связанные непосредственно с основной деятельностью по производству и реализации продукции, работ и услуг. Среди них доходы:

от долевого участия в других организациях; от операций по купле-продаже иностранной валюты (доход от продажи иностранной валюты возникает, когда курс продажи выше официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком России на дату совершения сделки);

от штрафов, пеней за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба, от сдачи имущества в аренду (субаренду);

от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности (в частности, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности).

Кроме того, внереализационными доходами признаются: проценты, полученные организацией по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

суммы восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов по сомнительным долгам, гарантийному ремонту и обслуживанию, резервов банка, страховых организаций и профессиональных участников рынка ценных бумаг;

доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, -слуг, имущественных прав), за исключением случаев, когда оно получено в качестве залога или вклада в УК;

в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, а также в виде превышения стоимости возвращаемого имущества над стоимостью имущества, переданного налогоплательщиком в качестве вклада в простое товарищество при выходе налогоплательщика (правопреемника) из этого простого товарищества;

доходы прошлых лет, выявленные организацией в отчетном (налоговом) периоде;

положительная курсовая разница, полученная от переоценю! имущества и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (в том числе по валютным счетам в банках), проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного Центральным банком России;

положительная разница, полученная от переоценки имущества, произведенной для целей доведения стоимости такого имущества до текущей рыночной цены в соответствии с законодательством Российской Федерации (за исключением амортизируемого имущества, ценных бумаг и драгоценных камней);

стоимость полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, связанных с Конвенцией об уничтожении химического оружия);

стоимость имущества (в том числе денежные средства), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности и использованных не по целевому назначению;

доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части вкладов (взносов) акционерам (участникам) организации;

в виде сумм возврата от некоммерческой организации ранее уплаченных взносов (вкладов) в случае, если такие взносы (вклады) ранее были учтены в составе расходов при формирований налоговой базы;

суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанные в связи с истечением срока исковой давно-сти или по другим основаниям, доходы, полученные от операций с финансовыми инструментами срочных сделок, стоимость излишков товарно-материальных ценностей, выявленных в результате инвентаризации.

Исходя из положений первой части Налогового кодекса, к внереализационным доходам следует относить и дополнительную материальную выгоду выгодоприобретателя от сделок между взаимозависимыми лицами, образующуюся сверх выгоды, которая была бы получена при отсутствии взаимной зависимости.

К этой же категории доходов относится и материальная выгода выгодоприобретателя при вывозе товаров, работ и услуг за преде лы Российской Федерации по ценам, отличающимся от цен на международных рынках. Сюда же относится выгода, обусловлен-' ная отклонением цены товара, работы или услуги на российском рынке от цены идентичных и однородных товаров на 20 % и более Дополнительная материальная выгода определяется как превышен ниє рыночной цены товара, работы или услуги над ценой аналогичного или идентичного товара, работы и услуги по состоянию на день совершения сделки.

Доходы, неучитываемые при определении налоговой базы. Некоторые поступившие суммы и имущество не учитываются при определении налоговой базы. Они увеличивают активы организации без соответствующего увеличения налоговой базы.

Приведенный перечень является исчерпывающим, поэтому полезен с практической точки зрения. Выделяют следующие виды доходов:

имущество, в том числе имущественные права, полученные в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;

имущество, полученное в виде взносов в уставный капитал орга-низации;

имущество, полученное обратно при выходе из хозяйственного общества или товарищества, но в пределах первоначального взноса;

средства, полученные в виде безвозмездной помощи в порядке, установленном Федеральным законом «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации»;

имущество, полученное бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;

средства, поступившие комиссионеру (агенту или иному поверенному по договору комиссии, агентскому и другому аналогичному договору) в пользу комитента, принципала или иного доверителя;

средства, полученные по договорам кредита и займа (иные аналогичные средства независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также суммы, полученные в погашение таких заимствований;

имущество, полученное организацией от материнской компании или учредителя, при выполнении двух условий: 1) доля вклада в уставный капитал принимающей стороны принадлежит более чем наполовину передающей стороне; 2) полученное имущество в течение одного года со дня его получения не передается третьим ли- -ам;

превышение номинальной стоимости над ценой фактического приобретения организацией собственных акций (долей, паев) при продаже акций, ранее выкупленных ею у владельцев;

имущество, полученное организациями в рамках целевого финансирования. При этом организации, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

К целевому финансированию относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению,

определенному организацией (физическим лицом) — источником целевого финансирования:

в виде полученных грантов;

в виде инвестиций, полученных при проведении инвестиционных конкурсов в порядке, установленном законодательством Российской Федерации;

в виде инвестиций, полученных от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения;

в виде средств дольщиков, аккумулированных на счетах организации-застройщика;

в виде средств, полученных обществом взаимного страхования от организаций — членов общества взаимного страхования;

в виде средств, полученных из Российского фонда фундаментальных исследований, Российского гуманитарного на-учного фонда, Фонда содействия развитию малых форм предприятии в научно-технической сфере, Федерального фонда производственных инноваций; стоимость дополнительно полученных организацией-акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе); положительная разница, образовавшаяся в результате переоцен- драгоценных камней при изменении в установленном порядки прейскурантов расчетных цен на драгоценные камни;

суммы, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации;

стоимость полученных сельскохозяйственным товаропроизводителем мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назначения, построенных за счет бюджетных средств;

суммы кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанные или уменьшенные в соответствии с решением Правительства РФ;

безвозмездно полученное государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, оборудование, ис пользуемое исключительно в образовательных целях:

положительная разница, полученная при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости;

суммы восстановленных резервов под обесценение пенных бумагу

При определении налоговой базы не учитываются также целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц, использованные ими по назначению. Исключением являются целевые поступления, осуществленные в виде подакцизных товаров. К вышеуказанным целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся также: вступительные и членские взносы, отчисления в публично- правовые профессиональные объединения, построенные по принципу обязательного членства, паевые вклады; имущество, переходящее некоммерческим организациям по завещанию в порядке наследования; суммы финансирования из государственных бюджетов и фондов, выделяемые на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций; средства, полученные в рамках благотворительной деятельности; совокупный вклад учредителей негосударственных пенсионных фондов; пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды, если они в полном объеме направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда; использованные по целевому назначению поступления от собственников созданным ими учреждениям; отчисления адвокатов на содержание коллегии адвокатов (ее учреждений); средства, поступившие профсоюзным организациям на проведение социально-культурных мероприятий; использованные по назначению средства, полученные структурными организациями РОСТО (бывшего ДОСААФ) от Министерства обороны по генеральному договору. Данные положения применяются при условии, что в организации производится раздельное ведение учета доходов и расходов указанных целевых поступлений, а также сумм доходов и расходов от иной деятельности.

Группировка расходов организации, учитываемых при формировании налога на прибыль. Для исчисления налогооблагаемой базы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму про-изведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. В некоторых случаях ими признаются и убытки, понесенные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организации (по аналогии с доходами) подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы, а также на расходы, не формирующие затраты организации. Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие расходы.

Сначала рассмотрим подробнее основную группу — расходы, связанные с производством и реализацией. Они в свою очередь классифицируются:

на материальные расходы; расходы на оплату труда; амортизационные отчисления; прочие расходы.

В материальные расходы входят затраты на приобретение сырья, используемого в производстве товаров и образующего их основу либо являющегося необходимым компонентом при производстве. Сюда же относят приобретение материалов, используемых для обеспечения технологического процесса, для упаковки товаров, проведение испытаний, контроля, содержание и эксплуатацию основных средств. Последние чаще всего включают: запасные части, комплектующие и расходные материалы, используемые для ремонта оборудования, топливо, энергию всех видов, в том числе на отопление зданий.

В рассматриваемую группу затрат входит оплата работ, выполняемых сторонними организациями, строго производственного характера. К ним относятся выполнение отдельных вспомогательных операций по производству продукции, работ, услуг, обработке сырья, техническое обслуживание основных средств, транспорт-ные услуги сторонних организаций, расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений и других природоохранных объектов.

К материальным расходам для целей налогообложения приравниваются: технологические потери при производстве и транспор-тировке, потери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли; расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия.

Предусмотрены следующие методы определения доходов и расходов: кассовый метод и метод начисления (рис. 5.2). Однако если ранее налогоплательщик мог сам по своему усмотрению выбирать один из методов, то в п. 1 ст. 273 НК РФ четко обозначены случаи использования конкретных методов. Итак, организация имеет право на определение даты получения дохода (осуществления расхода)

Рис. 5.2. Методы определения доходов и расходов

по кассовому методу, если за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров, работ, услуг без учета НДС, налога с продаж в среднем не превысила 1 млн руб. за каждый квартал. В противном случае организация обязана использовать метод начисления.

Расходы на оплату труда. В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления в денежной или натуральной формах как штатным сотрудникам, так и выполняющим работы по трудовым соглашениям.

К расходам на оплату труда в целях налогообложения относятся, в частности: стоимость бесплатно предоставляемых некоторым категориям работников (в соответствии с законодательством) ком-мунальных услуг, питания и продуктов; стоимость выдаваемых ра-ботникам бесплатно форменной одежды, обмундирования, остающихся в их личном постоянном пользовании (или сумма льгот в связи с их продажей по пониженным ценам); денежные компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника, начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации.

Важно также отметить суммы платежей работодателей по договорам обязательного страхования, а также добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами. В случаях добровольного страхования указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам лишь при выполнении следующих условий:

если договоры долгосрочного страхования жизни заключаются на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и аннуитетов;

если договоры пенсионного страхования предусматривают вы- плату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований;

если договоры добровольного личного страхования работников заключаются на срок не менее одного года, предусматривают оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных лиц и их размер не превышает трех процентов от суммы всех расходов на оплату труда;

если договоры добровольного личного страхования работников заключаются исключительно на случай утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей или наступления смерти застрахованного лица и расходы не превышают 10000 руб. в год на одного застрахованного ра-ботника.

При этом совокупная сумма платежей работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работ-ников, пенсионного страхования работников, негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях на-логообложения в размере, не превышающем 12 % от суммы расходов на оплату труда.

Амортизационные отчисления. Амортизируемое имущество— основные средства и нематериальные активы, находящиеся у налогоплательщика на правах собственности и используемые им для извлечения предпринимательского дохода.

Под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда при производстве и реализации товаров, при выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией, со сроком полезного использования, превышающим 12 мес., и стоимостью свыше 10000 руб.

Нематериальными активами признаются приобретенные и созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной де-ятельности, используемые в производстве продукции в течение длительного времени (свыше 12 мес). Для признания нематериального актива таковым необходимо наличие у него способности приносить организации экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива. К ним относят патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, программного продукта, товар-ного знака и т. п. Не относятся к нематериальным активам не давшие положительного результата научно-исследовательские, опыт- но-конструкторские и технологические работы.

В состав амортизируемого имущества не включаются:

земля, а также материально-производственные запасы, товары, ценные бумаги, форвардные, фьючерсные контракты, опционы;

объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты (лесногс ные сооружения судоходной обстановки);

приобретенные издания (книги, брошюры).

Из состава амортизируемого имущества исключаются такие основные средства, как: переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководства организации на консервацию с продолжительностью свыше трех месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 мес.

Амортизационные группы. Амортизационное имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками полезного использования. Срок полезного использования — период, в течение которого объект основных средств и нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности организации.

Все имущество подразделяется на следующие амортизацион-ные группы (табл. 5.1).

Таблица 5.1

Группы амортизации имущества No группь: Срок полезного использования, лет № группы Срок полезною использования, лет 1 1-3 7 15-18 2 3-5 8 18-21 3 5-7 9 21-25 4 7-10 10 Свыше 30 5 10-13 6 13-15

Амортизационные отчисления начисляются налогоплательщиком ежемесячно и определяются отдельно по каждой амортизационной группе. Законодательство предлагает линейный и нелинейный

Рис. 5.3. Методы начисления амортизационных отчислений

методы начисления амортизационных отчислений (рис. 5.3). При линейном методе амортизационные отчисления устанавливаются как соответствующая норме амортизации процентная доля пер- воначапъной стоимости амортизируемого имущества на начало .ме-сяца.

При применении нелинейного метода сумма начисленной за; месяц в отношении объекта амортизируемого имущества амортизации определяется как произведение остаточной стоимости; объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, установленной для данного объекта. Остаточная стоимость рассчиты-вается как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой, начисленной за период эксплуатации амор^ тизации.

Имеются особенности начисления амортизации по изношенному оборудованию. Так, когда остаточная стоимость амортизируемого объекта достигнет 20 % от его первоначальной стоимости порядок амортизации по нему изменяется и исчисляется следующим образом. Остаточная стоимость в целях начисления амортиза- ции фиксируется как базовая, и сумма начисленной амортизации в отношении данного объекта определяется путем деления этой базовой стоимости на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта. Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении (в случае, если по такому имуществу принято решение о линейном методе начисления амортизации), вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на число лет (месяцев) эксплуатации данного имущества у предыдущих собственников.

К основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент. В отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и повышенной сменности, он может быть увеличен до 2. Под агрессивной средой понимается совокупность природных или искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. Для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (лизинга), налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Данные положения не распространяются на основные средства со сроком полезного использования до 5 лет и в случае, если данные основные средства амортизируются нелинейным методом. В отношении легковых автомобилей (и пассажирских микроавтобусов), имеющих первоначальную стоимость более 300000 (400000) руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5. Организации, получившие указанные объекты в лизинг, включают такое имущество в состав соответствующей амортизационной группы и применяют основную норму амортизации со специальным коэффициентом 0,5.

Допускается начисление амортизации ниже установленных норм, если это решение закреплено в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.

Расходы на ремонт и техническое обслуживание основных средств. Для поддержания основных фондов в рабочем состоянии необходимо периодически проводить текущий, средний и капитальный ремонты. Расходы на ремонт и техническое обслуживание основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и принимаются к вычету разово, в полном объеме в размере фактических затрат в том налоговом периоде, когда они были осуществлены. Расходы на освоение природных ресурсов. Расходами на освоение природных ресурсов признаются собственные расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, работы подготовительного характера, произведенные перед началом и в процессе разработки запасов полезных ископаемых. К ним также относят расходы на строительство и эксплуата-цию подземных сооружений. Указанные расходы принимаются в затраты равномерно в течение последующих 5 лет с момента за-1 вершения работ. В случае если расходы на освоение природных ресурсов оказались безрезультатными, т.е. налогоплательщик при-1 нял решение о бесперспективности использования разведанных полезных ископаемых, то после уведомления Госфонда недр они также могут быть равномерно и в полном объеме включены в затраты.

Расходы на научные исследования и опыгно-конструкгорские разработки. Расходами на научные исследования и опытно-конструк-' торские разработки признаются расходы, относящиеся к созда^ нию новой или усовершенствованию производимой продукции. Они могут быть осуществлены налогоплательщиком самостоятельно или в доле с другими организациями, а также заказаны сторонней организации. После подписания акта сдачи-приемки работ и при условии реального использования научных исследований и разработок указанные расходы равномерно включаются налогопла-' телыциком в состав материальных затрат в течение 3 лет. Если рассматриваемые расходы не привели к созданию новых образ-1 цов или технологий, то они могут быть включены в состав затрат, но с понижающим коэффициентом до 0,7 в течение того же трех-1 летнего срока.

Расходы по страхованию имущества организации. Расходы по обя^ зательному и добровольному страхованию включаются в полном объеме фактических страховых взносов по всем видам обязательно —¦ го страхования, а также по следующим видам добровольного стра^ хования:

средств транспорта, в том числе арендованного;

грузов;

основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства;

товарно-материальных запасов, урожая сельскохозяйственных культур и животных;

иного имущества, используемого налогоплательщиком при осу-1 ществлении деятельности, направленной на получение дохода;

ответственности за причинение вреда, если такое страхование является необходимым условием осуществления налогоплатель-' щиком соответствующей деятельности и предусмотрено законов дательством Российской Федерации или международными тре-1 бованиями. Прочие расходы, связанные с производством и реализацией продукции. Перечень прочих расходов, включаемых в себестоимость 64 продукции, достаточно обширен (около 50 наименований). Эти расходы трудно группировать, но они важны для правильного отнесения в затраты для целей налогообложения, поэтому приводятся далее в форме перечисления. К ним относятся следующие расходы налогоплательщика. Прежде всего это суммы соответствующих налогов и сборов, в коих законодательно закреплен источник финансирования — себестоимость продукции, например таких, как единый социальный налог, налог на пользователей автодороги и т. д. Далее суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (пре-доставленные услуги), расходы на оплату услуг по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, услуг пожарной охраны.

К ним также относят расходы, связанные с привлечением рабочей силы. Среди них суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации; расходы по набору работников, включая оплату услуг специализированных компаний по подбору персонала; рас-ходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности, а также расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда; рацион питания экипажей морских, речных и воздушных судов в пределах норм, утвержденных Правитель-ством РФ. Следующая группа включает расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки, наем жилого помещения, в том числе расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах; суточные в пределах норм; оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, при-глашений и иных аналогичных документов. Далее к прочим расходам относят консульские, аэродромные и портовые сборы, оплату услуг лоцмана, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями.

Отдельно следует выделить расходы на оплату юридических, информационных и консультационных услуг, расходы на текущее исследование конъюнктуры рынка, сбор и распространение информации, непосредственно связанной с производством и реали-' зацией товаров. Сюда же можно отнести расходы на оплату услуг работников, предоставленных сторонними организациями для уча-1 стия в производственном процессе, управлении производством.

Если на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять публикацию бухгалтерской отчетности и это оговорено в соответствующем законе, то в расходы в полном объеме принимается затраты на оплату аудиторских услуг, связанных с проверкой Достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, расходы на публикацию. А расходы на оплату за нотариальное оформление

принимаются в пределах тарифов. Сюда же относятся платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготов-' лению документов кадастрового и технического учета (инвентари-' зации) объектов недвижимости. Далее следуют расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расхо^ ды на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной связи, электронной почты, а также информационных систем (Интернета и иных аналогичных систем); расходы, связанные с приобретением права на использо-' вание программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на обновление этих программ и баз данных.

Расходы на сертификацию продукции и услуг, по гарантийно-' му ремонту и обслуживанию, расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов, расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, органи-1 зации производства и управления, также включаются в производи ственную себестоимость.

Арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество принимаются в зачет в случае, если имуще-1 ство, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингопо^ лучателя.

Расходы на содержание объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы (жилые дома, общежития, учрежден ния здравоохранения, объекты культуры, детские дошкольные учреждения, детские лагеря отдыха, санатории, базы отдыха, бани, теннисные корты, пансионаты, объекты физкультуры и спорта) принимаются в затраты при условии, что организация одновре^ менно получает по этому виду деятельности и доходы.

Однако в случае, если налогоплательщик имеет убыток, свя^ занный с использованием указанных объектов, этот убыток может быть признан таковым при соблюдении одновременно следующих условий: стоимость услуг соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными городскими орган и за-1 циями; расходы по содержанию объектов жилищно-коммуналь^ ного хозяйства, социально-культурной сферы, подсобных хозяйств не превышают обычные расходы на обслуживание аналогичных объектов у специализированных организаций, для которых эти виды деятельности являются основными; условия оказания услуг равны или близки к условиям деятельности специализированных организаций.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то у бы—¦ ток, полученный налогоплательщиком при осуществлении этих 66

видов деятельности, не учитывается в целях налогообложения и может быть перенесен на срок до 10лет.

Расходы, произведенные организацией, использующей труд инвалидов (при условии если последние составляют не менее 50 % численности персонала и доля заработной платы инвалидов в расходах на оплату труда составляет не менее 25 %), и направленные на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов, включаются в состав затрат в полном объеме. Целями расходов признаются улуч-шение условий труда инвалидов, создание для них рабочих мест, зашита прав и интересов инвалидов, мероприятия по их реабилитации.

В полном объеме признаются затратами в целях налогообложения расходы организации, произведенные на переподготовку (или подготовку) кадров, состоящих в штате налогоплательщика. Применение этих расходов возможно при условии наличия у образовательного учреждения государственной аккредитации и признания того факта, что программа переподготовки способствовала реальному повышению квалификации и более эффективному использованию обучаемого специалиста именно в этой организации в рамках уставной деятельности налогоплательщика. Не признается расходами на подготовку кадров оплата обучения сотрудников в учебных заведениях при получении ими первого высшего и среднего специального образования.

Нормируемые расходы. Вместе с тем отдельные виды расходов, хотя и связаны непосредственно с затратами на производство продукции, для целей налогообложения могут быть вычтены из полученных доходов только в пределах установленных лимитов, норм и нормативов.

К таким видам, например, относят расходы на компенсацию работнику командировочных расходов. Израсходованные сверх нор-1 мы, установленной соответствующим постановлением Правительства РФ, суммы на проживание в гостинице, суточные на питание могут быть компенсированы организацией только из прибыли, оставшейся после налогообложения. То же самое относится к компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей сотрудников организации.

Представительские расходы. Представительские расходы, свя-занные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, могут быть отнесены к расходам на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в Размере, не превышающем 4% от суммарных расходов на оплату трупа за отчетный период. Представительскими расходами признаются расходы на проведение официального обеда (ужина) для указанных лиц, транспортное обеспечение для доставки этих лиц к месту проведения мероприятия, буфетное обслуживание во время переговоров, оплату услуг переводчиков. Однако расходы на организацию отдыха и лечение принимаемых гостей не входят в состав затрат, учитываемых для налогообложения, и производятся за счет чистой прибыли организации. Представительские расходы отражаются в себестоимости только при наличии документов, в которых должны быть определены дата и место, программа и результаты проведения деловой встречи, ее участники, сумма расходов. Произвольно составленные акты на списание представительских расходов не считаются оправдательными первичными документами.

Пример. ООО «Проф-Инфо» произвело следующие фактические представительские расходы (по нарастающей с начала года, руб.): Период Представительские расходы ФОТ. Норматив представительских расходов Увеличение налогообла-гаемой базы 1 квартал 1-е полугодие 9 мес. 1 год 24 000 26 000 28000 30000 200 000 400 000 600 000 800 000 8 000 16 000 24 000

32 000 + 16 000 + 10000 +4 000

В течение трех отчетных периодов рассматриваемая организация должна увеличивать налогооблагаемую базу соответственно на 16000, 10000 и 4000 руб. по причине превышения данного норматива. По итогам года корректировка валовой прибыли по этому фактору не производится, так как норматив соблюден.

Расходы на рекламу. Рекламой признается распространяемая в любой форме информация о юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях, которая, во-первых, предназначена для неопределенного крута лиц, во-вторых, призвана формировать или под-держивать интерес к указанным объектам и, в-третьих, должна способствовать реализации этих товаров и идей. Реклама может распространяться через любые формы публичного представления. К ним относятся печать (газеты, журналы, каталоги, справочники), эфирное, спутниковое и кабельное телевидение, радиовещание, световые газеты (бегущая строка и т.п.), иллюстративно-изобразительные средства (щиты, витрины, вывески, афиши, плакаты и календари), аудио- и видеозапись, участие в выставках и ярмарках. При этом произведенные на рекламу расходы принимаются к вычету для целей налогообложения в полном объеме, кроме затрат на призы, разыгрываемые во время проведения мас-совых рекламных кампаний. Организации вправе включать в состав ] ко в пределах 1 % от общей величины выручки от реализации товаров как собственного производства, так и ранее приобретенных для перепродажи.

Внереализационные расходы. Напомним, что в состав внереализационных расходов входят расходы, не связанные с производством и реализацией товаров, работ, услуг, т. е. не связанные с основной деятельностью. В них включаются необходимые и обоснованные затраты, в частности по содержанию переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизационные начисления по этому имуществу). Однако для организаций, предоставляющих в пользование за плату свое имущество на регулярной основе, расходы по их содержанию уже следует относить к расходам по основной деятельности. Проценты, выплачиваемые налогоплательщиком по кредитам и займам, а также проценты, начисленные по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным организацией, независимо от целей заимствования, также следует относить к внереализационным расходам.

Расходами признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем). Кроме того, к ним следует относить расходы по организации выпуска, обслуживанию, хранению и реализации собственных ценных бумаг, а именно по подготовке проспекта эмиссии, регистрации, изготовлению или приобретению бланков ценных бумаг, оплату услуг регистратора, депозитария.

К внереализационным расходам также относят: суммы отрицательных курсовых разниц по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках;

отрицательную разницу, образующуюся в виде отклонения курса покупки (продажи) валюты от официального курса Центрального банка Российской Федерации на дату совершения сделки покупки (продажи) валюты;

отрицательную разницу, образовавшуюся при переоценке в усановленном порядке драгоценных металлов или драгоценных камней;

расходы на приобретение финансовых инструментов срочных сделок, обращающихся на организованном рынке;

расходы на формирование резервов по долгам и (или) сомнительной задолженности, а также по списанию безнадежных долгов. Налогоплательщики, использующие кассовый метод, не вправе осуществлять формирование резервов по долгам;

расходы по ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, включая расходы по демонтажу, разборке, вывозу разорванною рмущдетвауммы разыгранных призов толь —

затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов; судебные издержки;

затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукции; расходы по операциям с тарой;

расходы в виде сумм штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы по возмещению причиненного ущерба.

Важно отметить, что перечень внереализационных расходов остается открытым, т.е. налогоплательщик может отнести к ним и другие расходы при условии их обоснованности и необходимости. Например, к внереализационным расходам также приравниваются другие обоснованные убытки, полученные налогоплательщиком, в частности:

убытки прошлых отчетных периодов, выявленные в текущем отчетном периоде;

суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также других долгов, нереальных к взысканию; потери от брака;

потери от простоев по внутрипроизводственным причинам; не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам;

недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены;

потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций.

Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам. Сомнительной признается любая задолженность перед налогопла-тельщиком третьих лиц в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Безнадежными считаются долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодатель-; ством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения.

Формировать рассматриваемый резерв правомочны только организации, отразившие в своей учетной налоговой политике метод начисления и признающие то, что создание резервов — не метод уменьшения налогообложения, а скорее, способ разнесения ел уплаты по времени.

Сумма формируемого резерва по сомнительным долгам определяется на основе результатов проведенной в конце предыдущего отчетного периода инвентаризации дебиторской задолженности и Счисляется по следующему алгоритму (рис. 5.4).

Инвентаризация дебиторской задолженности (ежеквартальная)

I

Классификация задолженности по срокам и категориям риска

Определение величины резервного фонда I категория 1] категория III категория менее 45 дней от 45 до 90 дней свыше 90 дней Сумма Ь St Коэффициент 0 0,5 1,0 Величина

резервного фонда 0,5 S2 +

Сверка величины резерва с максимальным лимитом (10 % от объема реализации)

Включение в состав расходов фактической суммы резерва (за вычетом остатка неиспользованного резерва прошлого периода)

Рис. 5.4. Алгоритм расчета и использования резервного фонда

Пример. Организация с ежеквартальным объемом реализации продукции по 150000 руб., с принятой учетной политикой — по отгрузке, в течение 2002 г. получила следующую дебиторскую задолженность (в тыс. руб.): Период Дебиторская задолженность Вели-чина резерва Лимит Исполь-зование резерва Умень-шена налого-облага-емая база Остаток резерва

на следую-щий налого-вый период Всего По срокам < 45 дней 45-60 дней >60 дней I квартал 45 30 10 5 10 15 10 10 1-е полу 45 40 5 25 30 10 25 5 годие 9 мес. 75 - 20 45 55/45 45 10 40 15 1 год 60 10 45 50 60 10 35 10

Дополним услане примера ежеквартальным списанием с резерва по сомнительным долйам по 10000 руб. Величина резервного фонда по итогам

I квартала может составить 10 ООО руб. (см. расчет в вышеприведенной таблице), что удовлетворяет условиям ограничения в 15 000 руб. (10%*150 000 руб.). Указанная сумма может быть полностью включена в состав внереализационных расходов. Формируемый по итогам полугодия резерв по расчетам составит 25000 руб., что тоже меньше лимита (30000 руб.). Так как по итогам I квартала сформированный резерв в 10000 руб. весь востребован (по условиям задачи — 10000 руб. ежеквартально), то переходного резерва нет. Следовательно, вся сумма резерва в 25000 руб. будет уменьшать налогооблагаемую базу организации.

По итогам девяти месяцев формируемый организацией резерв должен был составлять 55000 руб., однако вступает в силу 10-процентный лимит, весь объем реализации за этот период составит 450000 руб. и резерв ограничится суммой в 45000 руб. Не использованный с прошлого периода остаток в 5000 руб. переносится в расчетный период, и организация отнесет на уменьшение налогооблагаемой базы только 40 000 руб. (45 000 — 5000). При этом его переходящий остаток составит 15000 руб. (45000 — начислено, 30000, т.е. 3000 * 10, — востребовано). По итогам года расчетная величина резервного фонда составит 50000 руб., но ввиду того, что с предыдущего периода переносится неиспользованный остаток в 15000 руб., принять к налоговому вычету возможно только сумму в 35000 руб.

Расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию. Реализация ряда товаров требует последующего гарантийного ремонта или обслуживания. Если это оговорено в условиях заключенного договора с покупателем, то организация вправе формировать резерв, и производимые отчисления будут приниматься для целей налогообложения.

Налогоплательщик самостоятельно принимает решение о создании резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию и перед началом года в учетной политике определяет предельный размер отчислений в этот резерв.

Размер созданного резерва не может превышать предельного усредненного размера, определяемого как процентная доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров, работ, услуг за предыдущие три года.

В случае если организация ранее не осуществляла гарантийный ремонт или обслуживание продукции, то величина резерва назна— чается ею как прогнозная, т.е. ожидаемая. По истечении налоговое го периода налогоплательщик должен скорректировать размер созданного резерва исходя из фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию.

Пример. ООО «Проф-Инфо» произвело реализацию 12000 копий про-1 граммного продукта «Налоговый калькулятор» по цене 1000 руб. за копию. В условиях поставки оговорено, что поставщик за свой счет произвел дет тиражирование на дискетах обновленной версии программы и сам оплатит почтовые расходы. Исходя из ожидаемых расходов на комплектующие, упаковку и рассыпку по 36 руб. на клиента организация сформировала резерв в сумме 432 ООО руб. Однако по итогам года реальная сумма издержек по гарантийному сопровождению программного продукта со-ставила 400000 руб. Излишне зарезервированные 32000 руб. увеличат нало-гооблагаемую базу и буауг включены в состав внереализационных доходов.

Расходы организации, не учитываемые в целях налогообложения.

Некоторые произведенные расходы организации не учитываются при определении налогооблагаемой базы. В ст. 270 Налогового кодекса РФ они составляют довольно обширный список, состоящий из 49 пунктов, но в целом их можно сгруппировать по следующим признакам:

выбытие активов в качестве взносов в УК либо простое товарищество;

возврат займов, залогов;

безвозмездная передача имущества;

выплата самого налога на прибыль и ряда налогов, таких, как платежи за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ и т. п.;

расходы, направленные на личное потребление работников организации;

компенсационные выплаты работникам организации по произведенным сверхнормативным производственным расходам;

расходы на не оправдавшие себя НИОКР и разработки место-рождений;

расходы на ряд возникших отрицательных курсовых разниц и убытков;

отчисления во всевозможные внешние фонды, в том числе для снижения риска работы с ценными бумагами;

расходы на приобретение и создание основных средств организации;

выплаты внешним организациям в случае нормированных расходов, например процентов по займам и кредитам;

расходы в виде распределяемого дохода или дивидендов.

Особенности определения налоговой базы по ряду хозяйственных операций. Выделение в налоговом учете отдельной строкой доходов и расходов при реализации имущества обусловлено глав-ным образом наличием произведенных амортизационных начислений при его эксплуатации, т. е. стоимость основных средств косвенным образом уже затрагивала расчетную прибыль. При приобретении основных средств как товара прибыль и убыток вычисляются как простая разница между полученной от реализации суммой и ценой приобретения. То же самое относится к реализации товарно-материальных ценностей, прочего имущества (за исключением ценных бумаг), но к затратам на приобретение добавляют-' ся затраты организации по хранению, обслуживанию и транспортировке имущества. Возникшие прибыль или убыток в полной мере принимаются для налогообложения.

Иное дело, когда появляется убыток при реализации амортизируемого имущества, т.е. когда цена реализации ниже остаточной стоимости имущества. Законодательство устанавливает, что полученный убыток делится в равных долях на число недоэксплуатирован- ныхлет (срок полезного использования указанного имущества за вычетом фактического срока его эксплуатации) и с распределением его во времени на указанное количество лет постепенно уменьшает налогооблагаемую базу организации по статье «Прочие рас-ходы». Таким образом, возникший убыток переносится в будущее.

Пример. В начале 1999 г. ООО «Идея» приобрело персональный компь-ютер по цене 8000 руб. В конце 2002 г. оно приняло решение о продаже морально устаревшей модели по реальной рыночной цене в 2000 руб. Определим прибыль по данной хозяйственной операции.

Так как срок полезной эксплуатации для данного типа имущества устанавливался равным восьми годам, то на момент реализации остаточная стоимость компьютера составила 4000 руб. (8000 — 4 • 8000: 8). Возникший убыток в 2000 руб. (2000 — 4000) надлежит относить к прочим расходам в течение четырех лет (включая расчетный), т.е. по 500 руб. Таким образом, налогоплательщик уменьшит свою налоговую базу в текущем году только на 500 руб.

Выплата процентов по полученным заемным средствам. Под

заемными средствами законодательство признает любые долго-вые обязательства организации в виде кредитов (в том числе товарных и коммерческих), займов вне зависимости от формы их оформления, при которых по договору обусловлена выплата процентов за временное пользование финансовыми ресурсами. Кредиты могут выдаваться только специализированными кредитными организациями, имеющими государственную лицензию. При этом в полной мере, т.е. на всю сумму, признаются расходом организации проценты, начисленные по долговому обязательству при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно (более чем на 20 %) не отклоняется от среднего рыночного уровня процентов, выданных в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях. Под сопоставимыми условиями понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки под аналогичные по качеству обеспечения и попадающие в ту же группу кредитного риска.

В случае, если ранее налогоплательщик не пользовался заемными средствами, т.е. при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на 10%. При выплате процентов по кредитам в иностранной валюте лимитом признается величина в 15 %.

Особые условия исчисления принимаемых расходов по кредитным процентам возникают в случае, если сторона, выдавшая заемные средства, — иностранное юридическое лицо и оно прямо или косвенно владеет более чем 20 % уставного капитала рассматриваемой организации. Это действие направлено на дальнейшее расширение борьбы государства с утечкой капитала за рубеж и со скрытым кредитованием зарубежными банками российских организаций, ведь, как известно, их коммерческий кредит почти в три раза дешевле. Ограничение размера процентов возникает, если сумма непогашенных долговых обязательств на последний день налогового периода более чем в три раза превышает собственный капитал налогопла-тельщика. В ином случае, если обязательства меньше, то выплачиваемые проценты признаются расходами организации в полной мере.

Соответственно предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности исчисляют путем деления величины процентов, начисленных налогоплательщиком на величину коэффициента капитализации, рассчитываемого на последнюю отчетную дату. В свою очередь сам коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле участия этой иностранной организации в уставном капитале российской организации, и деления полученного результата на три.

Положительная разница между фактически начисленными процентами и указанными расчетными предельными процентами приравнивается в целях налогообложения к дивидендам и облагается дополнительно 15-процентным налогом. Российская организация при этом становится налоговым агентом и выплачивает этот дополнительный налог за счет выплачиваемых процентов, а саму величину превышения относит к прибыли, оставшейся после налогообложения.

При определении собственного капитала, равного разности между суммой его активов и величиной обязательств, в расчет не принимаются долговые обязательства в виде задолженности по налогам и сборам, суммы отсрочек и рассрочек, налогового и инвестиционного налогового кредита. Для банков и организаций, имеющих лицензию на занятие лизинговой деятельностью, при расчете коэффициента капитализации и превышения собственного капитала над заемной суммой законодательство разрешает заменить применяемый коэффициент 3 на 12,5.

Пример. АО «Сибсвязь» взяло для развития абонентской сети кредит в коммерческом банке и выплатило в июле 2002 г. за пользование кредитом в 1 млн руб. проценты в размере 170000 руб. из расчета 34 % годовых Ранее в том же банке организация оформляла кредитный договор на те же цели, но из расчета 28 % годовых. Рассчитать сумму процентов, признаваемых в затраты для целей налогообложения.

В данном примере 20-процентное ограничение текущей ставки наступит при оформлении кредита из расчета 33,6 % годовых. Таким образом, признаются к затратам проценты в сумме 168000 руб., а разностная сумма в 2000 руб. должна быть отнесена за счет собственной прибыли данной организации.

Вопросы для самопроверки

Как проявляется регулирующая функция налога на прибыль организаций?

Назовите ставки налога и их распределение по бюджетам.

Как определяется налогооблагаемая база по данному налогу?

Назовите сроки платежей по налогу.

По каким ввдам затрат для целей налогообложения установлены нормативы и лимиты?

5.2. Налог на добавленную стоимость (НДС)

Экономическое содержание. Налог на добавленную стоимость (НДС) является важнейшим источником пополнения государственных бюджетов большинства европейских стран. Это косвенный, многоступенчатый налог, фактически оплачиваемый по-требителем. НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, которая создается на всех стадиях производства и реализации — от сырья до предметов потребления. Идея создания конструкции рассматриваемого налога принадлежит французскому экономисту M.JIope, представившему в 1954 г. схему действия НДС и доказавшему эффективность собираемости этого налога и способность противодействовать уклонению от его

уплаты.

Налог классифицирован как федеральный, в 2001 г. его удельный вес в общем объеме налоговых поступлений составил 32%. Этот налог взимается при реализации большинства товаров, работ и услуг и определяется как разница между суммой начисленной добавленной стоимости и суммой НДС, уплаченной поставщикам за материальные ресурсы (включая импортируемые). Образно говоря, предприятие не только покупает товары и услуги, но и вместе с ними покупает заявку в налоговое ведомство, оформленное в форме счета-фактуры, которое уменьшает его будущую задолженность перед бюджетом по НДС. Отсюда и вытекает та высокая требовательность в правилах оформления счетов-фактур, ибо этот документ фактически служит ценной бумагой, векселем, по которому предприятие может получить обратно 16,67 % от суммы производственных материальных издержек. Существующий порядок исчисления налога позволяет бюджету извлечь дополнительную выгоду, например, если в цепочке производителей хотя бы

одно лицо освобождено от уплаты НДС. Ведь, несмотря на уплату налога в бюджет всеми прежними производителями, затраты покупателя по приобретению продукции у предприятия, пользующегося льготами, не будут квалифицированы как зачетные по НДС и при их последующей продаже повторно обложены налогом в полном объеме. Таким образом, предоставление льгот по НДС промежуточному производителю при действующем порядке позволяет получить государству дополнительные финансовые ресурсы за счет двойного налогообложения одних и тех же объектов.

Налогоплательщики. Налогоплательщиками признаются организации, индивидуальные предприниматели, реализующие товары и услуги на территории Российской Федерации. К ним также при-числяются декларанты, перемещающие импортируемые товары через таможенную границу России. Существует ряд особенностей налогообложения по железнодорожным, авиационным, морским и речным перевозкам, когда в качестве плательщиков выступают управления дорог, производственные объединения по совокупности за все свои структурные подразделения. Организации и индивидуальные предприниматели могут быть освобождены от исполнения обязанности налогоплательщика, если в течение трех предшествующих месяцев их налоговая база не превысила 1 млн руб. Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика производится на 12 последовательных месяцев. По истечении этого срока организации и индивидуальные предприниматели должны вновь подавать заявление. В случае, если в течение периода выручка от реализации товаров (работ, услуг) превысит лимит, то начиная с 1-го числа месяца, в котором было это превышение, и до окончания периода освобождения налогоплательщики утрачивают право на освобождение и уплачивают налог на общих основаниях. Отношения с налоговой службой с 1 июля 2002 г. носят уведомительный характер.

Рассмотрим пример, где условно назначим следующие объемы реализации товаров по месяцам (руб.): январь — 200000; февраль - 300000; март - 450000; апрель - 400000; май - 400000; июнь — 150000. Таким образом, если рассчитать сумму от реализации за первые три месяца, то она составит 200000 + 300000 + + 450000 = 950000 руб., что укладывается в условие — менее 1 млн руб. Если же произведем расчет с 1 марта по 31 мая, то сумма реализации составит 450000 + 400000 + 400000 = 1250000 руб. и условие освобождения от НДС не будет выполнено. Следовательно, начиная с апреля следует начислить налог, восстановить ранее не начисленные суммы и уплатить в бюджет пени.

Объект налогообложения. Объектами налогообложения признается следующие операции: реализация на территории России то-1 варов, выполненных работ и оказанных услуг, в том числе реализация предметов залога и передача товаров по соглашению о

предоставлении отступного или новации; передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признается реализацией; передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не относятся на себестоимость продукции, выпол-нение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Не признаются реализацией товаров:

операции по передаче имущества в уставный капитал другой организации и некоммерческой организации на осуществление его уставной деятельности;

передача на безвозмездной основе органам государственной: власти или органам местного самоуправления жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-куль- турного и жилищно-коммунального назначения;

передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

Операции, не подлежащие налогообложению. Перечень операций, не подлежащих налогообложению, можно сгруппировать в три блока.

Блок 1 — это реализация товаров (работ, услуг) на территории России, применение льгот по которым является обязательным, например:

реализация медицинских товаров; медицинские услуги; ритуальные услуги; услуги в сфере образования;

услуги по перевозке пассажиров транспортом общего пользования;

услуги учреждений культуры и искусства.

Блок 2 — это перечень операций, условно освобождаемых от налога, т.е. по которым налогоплательщик вправе отказаться от освобождения, например:

реализация предметов религиозного назначения; реализация товаров (работ, услуг) общественными организациями инвалидов;

банковские операции.

Блок 3 — это реализация на территории России услуг по сдаче в аренду служебных или жилых помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации.

В разделении операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению, обозначен ряд принципов. Среди них следующие:

в случае осуществления налогоплательщиком операций, как подлежащих, так и не подлежащих налогообложению, он обязан вести раздельный учет по данным видам деятельности;

налогоплательщик вправе отказаться от освобождения льготируемых операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту своей регистрации в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения, или приостановить его использование, т.е. действие носит заявительный характер;

не допускается, чтобы подобные операции освобождались или не освобождались от налогообложения в зависимости от того, кто является покупателем соответствующих товаров (работ, услуг);

не допускается отказ от освобождения от налогообложения операций на срок менее одного года;

любая из перечисленных операций не подлежит налогообложению только при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществле-ние деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации;

освобождение от налогообложения в перечисленных случаях не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии или агентских договоров, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

Налоговая база. 1. При применении налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке. В общем случае налоговая база представляет собой стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), исчисленную исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Налогового кодекса РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них НДС и налога с продаж.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной или натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

При определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации соответственно на дату реализации товаров (работ, услуг) или на дату фактического осуществления расходов.

При определении налоговой базы учитываются: авансовые или иные платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг;

суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг);

суммы в виде процента (дисконта) по полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) облигациям и векселям, процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, дей-ствовавшими в периодах, за которые производится расчет процента;

суммы страховых выплат, полученные по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора (учитываются, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения).

Ставки налога. По ставке 0 % облагаются экспортируемые товары и ряд работ и услуг, связанных непосредственно с транспортировкой товаров через таможенную границу.

По ставке 10% облагаются некоторые продовольственные товары и товары для детей по перечню, установленному Правительством Российской Федерации.

Остальные товары (работы, услуги) облагаются по ставке 20 %.

Расчетные ставки (соответственно 9,09 и 16,67 %) применяются:

при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг);

удержании налога налоговыми агентами;

реализации товаров (работ, услуг), приобретенных на стороне и учитываемых с НДС реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц.

Порядок исчисления налога. Общая сумма НДС представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных отдельно как соответствующая налоговым ставкам процентная доля соответствующих налоговых баз. Сумма налога ис-числяется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде. Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0%, исчисляется 80

отдельно по каждой такой операции (при этом представляется отдельная налоговая декларация).

Сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю. При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) предъявляет к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой. Оформление расчетных и первичных учетных документов, выставление счетов-фактур производится без выделения соответствующих сумм налога при:

реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению;

освобождении налогоплательщика от исполнения обязанностей налогоплательщика.

В этом случае на документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)». При реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется (требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы).

Порядок и сроки уплаты налога. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода (месяца). Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую исчисленную сумму налога, то:

сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по итогом этого налогового периода принимается равной нулю;

положительная разница между суммой налоговых вычетов и общей суммой начисленного налога подлежит возмещению налогоплательщику.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими налогоплательщиками в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:

налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика;

налогоплательщиками, применяющими освобождение от налогообложения отдельных операций.

Налоговая декларация представляется в сроки, установленные для уплаты налога.

Особые случаи. В случае частичного использования покупателем приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в

производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, суммы налога, предъявленные продавцом, включаются в затраты пропорционально доле стоимости товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, в общем объеме выручки от реализации товаров (работ, услуг) за отчетный период. Если доля товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, в данном налоговом периоде не превышает 5 % (в стоимостном выражении) общей стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), суммы НДС в состав затрат на производство не включаются. Такие суммы НДС подлежат налого-вому вычету.

Порядок оформления счетов-фактур, книг продаж и книг покупок. Все налогоплательщики НДС при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения, включая операции, не подлежащие налогообложению, а также при получении авансов и в других случаях обязаны по установленным формам:

составить счет-фактуру;

вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур;

вести книги покупок и книги продаж.

При реализации товаров в розничной торговле требования по выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. Порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж устанавливается Правительством РФ (постановление Правительства РФ от 02.12.2001 г. №914).

Книга продаж. Книга продаж предназначена для регистрации счетов-фактур (лент контрольно-кассовых аппаратов при розничной торговле) и составляется продавцом при совершении операций, признаваемых объектом обложения НДС, для определения суммы НДС. Отражение счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке по мере реализации товаров (работ, услуг) или получения предоплаты (аванса) в том налоговом периоде, в котором возникла обязанность по уплате налога. Получение денежных средств в виде предоплаты (аванса) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) оформляется продавцом составлением счетов-фактур и соответствующими записями в книге продаж. Покупатели, перечисляющие указанные денежные средства, счета-фактуры по этим сред-ствам в книге покупок не регистрируют.

Книга покупок. Книга покупок предназначена для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами для определения суммы НДС, подлежащей зачету (возмещению), и ведется покупателем. Суммы НДС по приобретенным (оприходованным) и оплаченным товарам (работам, услугам) принимаются к зачету (возмещению) у покупателя только при наличии счетов-фактур, подтверждающих стоимость приобретенных товаров, и соответствующих записей в книге покупок. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и прихода на склад приобретаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Рис. 5.5. Оформление счетов-фактур: а — при отгрузке товара; б — при получении предоплаты (аванса)

а б

Счег-факгура. Счет-фактура — один из важных финансовых документов, на основании которого налоговые органы осуществляют контроль за облагаемым оборотом и за правильностью исчисления НДС (рис. 5.5). Он должен быть выставлен покупателю не позднее десяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). При реализации товаров (работ, услуг), которые не подлежат налогообложению, а также при освобождении налогоплательщика от исполнения обязанностей налогоплательщика счет-фактура выставляется без выделения соответствующих сумм налога. При этом делается соответствующая надпись или

ставится штамп «Без НДС». В случае если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.

Технология расчета. Исходные данные: ООО «Трансцентр» приобрело в 1997 г. микроавтобус за 300000 руб. (в том числе НДС составил 50000 руб.). В течение периода эксплуатации была произ-ведена переоценка, после которой его восстановительная стоимость составила 400000 руб. В октябре 2001 г. организация продала микроавтобус за 240000 руб., при этом сумма начисленной амортизации составила 210000 руб. Определить сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет.

Решение. 1. Определим остаточную стоимость микроавтобуса: 400000 — 210000 = 190000 руб. (восстановительная стоимость минус начисленная амортизация).

Налоговая база по данной сделке равна 240000 — 190000 = = 50000 руб. (т. е. добавленная стоимость равна цене сделки минус реальная его цена).

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, составит: 50000 • • 16,67 % = 8335 руб. и определяется как соответствующий процент налоговой ставки от налоговой базы. В соответствии с п. 4 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации в данном случае использована расчетная ставка 16,67 %.

Ответ: сумма налога составит 8335 руб.

Вопросы для самопроверки

Что является объектом обложения НДС?

Кто является плательщиком НДС в Российской Федерации?

Каковы правила освобождения от обязанности налогоплательщика?

Какие операции в Российской Федерации не подлежат обложению НДС?

Что представляет собой счет-фактура?

Каково содержание налоговой декларации по НДС?

Каков порядок расчета налога?

5.3. Налог на доходы физических лиц

Экономическое содержание. В соответствии с действующим законодательством все предприятия, учреждения, организации, индивидуальные предприниматели, выплачивающие доходы в пользу граждан, обязаны удерживать налог на доходы физических лиц. Таковы требования части второй Налогового кодекса Российской Федерации, гл. 23 «Налог на доходы физических лиц».

Данный налог является прямым федеральным налогом. Само налогообложение доходов физических лиц базируется на ряде принципов:

равенство налогоплательщиков вне зависимости от социальной или иной другой принадлежности. Ставки налога едины для всех налогоплательщиков, получивших доход определенного вида;

Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает объект налогообложения — совокупный годовой доход физического лица;

возложение на работодателя обязанности взимать и перечислять в бюджет налоги с доходов, выплачиваемых им своим или привлеченным работникам. Этот принцип можно было бы назвать принципом первичного взимания налога у источника получения доходов. Вытекающий отсюда принцип — недопуще-ние уплаты этого налога за плательщика, т.е. налог должен исчисляться только с личного дохода граждан и уплачиваться ими за счет этого дохода. Предприятия в данном случае выступают налоговыми агентами;

принцип предоставления в определенных случаях декларации о совокупном годовом доходе;

установление не облагаемого налогом минимума годового совокупного дохода, на который уменьшается сумма дохода, называемого стандартным налоговым вычетом;

принцип предоставления отдельным категориям налогоплательщиков целевых налоговых льгот (в форме доходов, не подлежащих налогообложению), направленных на решение важнейших социальных задач. В Налоговом кодексе этот принцип представлен стандартными, социальными, профессиональными и имущественными вычетами;

важнейшим принципом является прежде всего то, что объектом обложения данным налогом служит именно доход, реально полученный налогоплательщиком.

Примерно на таких же принципах основана система подоходного обложения физических лиц в большинстве стран с развитой рыночной экономикой.

Налогоплательщики. Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются исключительно физические лица: как резиденты, так и нерезиденты.

Объект налогообложения. Объектом налогообложения налогом с доходов физических лиц у налоговых резидентов выступает доход, полученный ими в налоговом периоде от источников как в России, так и за ее пределами. Для налоговых нерезидентов объектом обложения является доход, полученный исключительно из источников, расположенных в Российской Федерации.

Налоговый кодекс устанавливает перечень доходов, подлежащих налогообложению. К ним относятся:

вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершенные действия;

дивиденды и проценты;

страховые выплаты при наступлении страхового случая;

доходы, полученные от предоставления в аренду, реализации и от иного использования имущества, находящегося на российской территории, от использования прав на объекты интеллектуальной собственности;

суммы, полученные от реализации ценных бумаг, прав требований, движимого и недвижимого имущества, находящегося как в Российской Федерации, так и за ее пределами;

доходы, полученные от использования любых транспортных средств.

Основным объектом обложения является вознаграждение за выполнение трудовых или других обязанностей, за выполненные работы, оказанные услуги и за совершение действия и бездействия.

Важно подчеркнуть, что понятия «доход» и «налоговая база» вовсе не означают одно и то же.

Рассмотрим это различие нарис. 5.6.

Налоговая база. При определении налоговой базы учитываются не только все доходы налогоплательщика, полученные им в денежной и натуральной формах, но также и доходы в виде материальной выгоды. При этом если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или других органов производятся какие-либо удержания, такие удержания не уменьшают налоговую базу данного налогоплательщика.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, налоговое законодательство относит оплату обучения в интересах налогоплательщика, работ, услуг, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха. К этой же форме доходов относятся полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в его интересах услуги на безвозмездной основе, а также оплата труда в натуральной форме.

Для определения налоговой базы налогоплательщика эти товары, работы или услуги должны быть оценены исходя из их рыночных цен или тарифов, действовавших на день получения такого дохода. В стоимость товаров, работ или услуг, полученных в нату-ральной форме, должны также включаться соответствующие суммы НДС, налога с продаж, сумма акцизов.

Доходы налогоплательщика, полученные в виде материальной выгоды, российское налоговое законодательство определяет как форму финансовых ресурсов, полученных от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами, от приобретения товаров, работ или услуг у физических лиц, у организаций, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику. шзимеские лица

Налогоплательщики Лица без гражданства

Граждане РФ

Иностранные граждане являющиеся налоговыми резидентами РФ не являющиеся налоговыми резидентами РФ

Объект налогообложения

доход, полученный в календарном году

ГЛ V

1. от источников на территории Российской Федерации

І ). Оплата (полностью или частично) I ; за налогоплательщика товаров і і (работ, услуг) или имущественных \ : прав. I

і 2. Полученные налогоплательщиком ; товары, выполненные в его интересах работы (оказанные услуги) на безвозмездной основе. 3.Оплата труда в натуральной форме

Экономия на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами.

Приобретение товаров (работ, услуг) у лиц, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику.

Приобретение ценных бумаг

Денежное выражение доходов, уменьшенное на величину вычетов

Налоговая база

Рис. 5.6. Налогоплательщики, объект налогообложения и налоговая база налога на доходы физических лиц

В случае получения налогоплательщиком материальной выгоды от экономии на процентах налоговая база определяется в зависимости от того, в какой валюте им был получен кредит или ссуда и на каких условиях. В частности, при пользовании заемными средствами, выраженными в рублях, материальная выгода возникает как превышение суммы процентов, исчисленной исходя из трех четвертей действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком России на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора. При получении заемных средств в иностранной валюте материальная выгода составит превышение суммы процентов за их пользование, исчисленной исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Пример. Работнику организации 20 февраля был вьщан рублевый заем в сумме 50000 руб. на 3 мес. Процентная ставка за пользование заемными средствами по договору определена в размере 10 % годовых. Заем возвращен с процентами 21 мая. Всего уплаченная сумма процентов составила [50000 руб. • 10 % (90 дней : 365 дней)] = 1233 руб.

Организация, признаваемая на основании доверенности налогопла-тельщика его уполномоченным представителем в отношениях по уплате налога с суммы материальной выгоды по заемным средствам, производит определение налоговой базы, а также исчисляет, удерживает и перечисляет причитающуюся сумму налога.

Ставка рефинансирования Центрального банка РФ на дату вьщачи заемных средств была установлена в размере 24 %. Три четверти ставки рефинансирования составляют 18 %. Сумма процентов за период пользования заемными средствами исходя из 18 % определена в размере [(50000 руб. * х 18 % (90 дней : 365 дней)] 2219 руб.

Сумма материальной выгоды, полученная от экономии на процентах, составила 986 руб. (2219 — 1233).

Сумма налога, исчисленная по ставке 35 %, составляет 345 руб. (98 х х 35 %). Удержание налога произведено 2 июня при вьщаче заработной платы за май.

При получении налогоплательщиком материальной выгоды от приобретения товаров, работ, услуг у взаимозависимых по отношению к налогоплательщику лиц, организаций дополнительная налоговая база возникает в виде превышения цены идентичных товаров, работ, услуг, реализуемых этими лицами и организациями, над ценами реализации в обычных условиях лицам, организациям, не являющимся взаимозависимыми.

Доходы, не подлежащие налогообложению. При определении доходов, облагаемых налогом на доходы физических лиц, важно отметить, что существует довольно широкий круг доходов, которые не подлежат налогообложению. По своему экономическому содержанию многие из них представляют собой налоговые льготы.

В частности, освобождены от налогообложения государствен-ные пособия, а также выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством. Исключение составляют лишь пособия по временной нетрудоспособности, включая пособие по уходу за больным ребенком. Не подлежат налогообложению также пособия по безработице и пособия по беременности и родам.

Не являются объектом налогообложения все виды государственных пенсий, назначаемых и выплачиваемых в соответствии с действующим законодательством.

Не включаются в облагаемый доход все установленные законодательством компенсационные выплаты с целью возмещения дополнительных расходов, связанных с выполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, переездом на работу в другую местность, возмещением ущерба, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, оплатой стоимости или выдачей полагающегося натурального довольствия или сумм, выплачиваемых взамен этого довольствия, компенсационных выплат, связанных с гибелью военнослужащих или государственных служащих при исполнении ими своих обязанностей, а также возмещением других подобных расходов.

К компенсационным выплатам, в частности, относятся: оплата расходов по командировкам, расходы на повышение профессио-нального уровня работников, единовременные пособия, суточные, оплата проезда и провоза имущества при переводе работника на работу в другую местность, оплата стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной форм, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортив-' ных организаций для учебно-тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях.

К компенсационным выплатам относятся также выходные пособия и все виды денежной компенсации, выплачиваемые работникам при их увольнении с предприятий, из учреждений или организаций в соответствии с законодательством о труде, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск.

При этом отдельные виды компенсационных выплат не включаются в облагаемый доход налогоплательщика только в пределах, установленных законодательством. Подробное описание доходов, не подлежащих налогообложению, приведено в ст. 217 Налогового кодекса. Можно выделить только основные направления:

не подлежат налогообложению суммы единовременной материальной помощи независимо от ее размера, оказываемой физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством; не включаются в совокупный облагаемый доход суммы материальной помощи, оказываемой в других случаях работодателями как своим работникам, так и бывшим своим работникам, уволившимся на пенсию, но только в пределах до 2000 руб. в год. Соответственно суммы материальной помощи, превышающие этот предел, должны включаться в облагаемый налогом доход на общих

основаниях;

суммы материальной помощи, оказываемой работодателями работникам в связи со смертью членов их семьи (супругов, детей или родителей), а также членам семьи умершего работника, не включаются в совокупный облагаемый налогом доход получателя этой помощи независимо от ее размера;

не включаются в налоговую базу и суммы единовременной материальной помощи, оказанной налогоплательщикам, пострадавшим от террористических актов на территории России, независимо от источника ее выплаты;

не подлежат налогообложению выигрыши по облигациям государственных займов и суммы, получаемые в погашение этих облигаций; выигрыши по лотереям, проводимым на основании лицензий;

проценты по государственным казначейским обязательствам, облигациям и другим государственным ценным бумагам также не подлежат налогообложению;

не подлежат налогообложению и не включаются в совокупный доход физических лиц отдельные виды доходов, полученные от сельскохозяйственной деятельности.

Значительные льготы имеют налогоплательщики в форме исключения из их облагаемого дохода предоставляемых им бесплатно или с частичной оплатой услуг медицинского и оздоровительного характера. В частности, согласно российскому налоговому законодательству освобождены от налогообложения суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок, за исключением туристических, выплачиваемой работодателями своим работникам или членам их семей, инвалидам, не работающим в данной организации, в расположенные на территории Российской Федерации санаторно-курортные и оздоровительные учреждения. Непременным условием исключения указанных сумм из облагаемого налогом дохода является то, что они должны быть выплачены за счет средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций, или за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации.

То же самое относится к суммам, направленным на лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей при условии наличия у медицинских учреж- ф^ний соответствующих лицензий, а также наличия документов,

подтверждающих фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание.

Возмещение или оплата работодателями своим работникам, их супругам, родителям и детям, бывшим своим работникам — пенсионерам по возрасту, а также инвалидам стоимости приобретенных ими или для них медикаментов, назначенных им лечащим врачом, если ее размер не превышает 2000 руб. в год, также освобождаются от обложения налогом.

Исключаются из облагаемого дохода также доходы физических лиц в натуральной и денежной формах, получаемые в порядке наследования или дарения от других физических лиц, так как они облагаются иным соответствующим налогом.

Стоимость подарков, полученных от предприятий, учреждений и организаций в течение года в виде вещей или услуг, не включается в облагаемый налогом доход только в сумме, не превышающей 2000 руб. в год. В таком же порядке и размере льготируется и стоимость призов в денежной и натуральной формах, полученных на конкурсах и соревнованиях, проводимых по решениям органов государственной власти и представительных органов местного са-моуправления, а также стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ или услуг.

Исключение сделано лишь для призов в денежной и натуральной формах, полученных спортсменами на чемпионатах, первенствах и кубках Российской Федерации, а также сумм, полученных за призовое место от официальных организаторов или на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления за счет соответствующих бюджетов на чемпионатах и кубках Европы и мира, на Олимпийских играх. Стоимость этих призов, а также суммы вознаграждений не включаются в облагаемый налогом доход независимо от их размера.

Не подлежит налогообложению при определенных условиях материальная выгода в виде экономии на процентах при получении заемных средств от предприятий. Таким условием является прежде всего необходимость, чтобы процент за пользование заемными средствами в рублях составлял не менее трех четвертых ставки рефинансирования, установленной Центральным банком России, а за пользование заемными средствами в иностранной валюте — не менее 9 % годовых.

Также не подлежат налогообложению:

вознаграждения, выплачиваемые за передачу в государственную собственность кладов;

суммы, получаемые налогоплательщиками в виде грантов или безвозмездной помощи, предоставленных для поддержки науки и образования, культуры и искусства в Российской Федерации международными или иностранными организациями по перечню таких организаций, утверждаемому Правительством Российской Федерации;

суммы, получаемые налогоплательщиками в виде международных, иностранных или российских премий за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры, литературы и искусства по перечню премий, утверждаемому Правительством Российской Федерации;

доходы (за исключением оплаты труда наемных работников), получаемые членами родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, зарегистрированных в установленном порядке, от реа-лизации продукции, полученной в результате ведения ими традиционных видов промысла;

доходы, полученные от акционерных обществ в результате переоценки основных фондов в виде дополнительно полученных ими

Рис. 5.7. Льготы по подоходному налогу

акций или иных имущественных долей либо в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций или их имущественной доли в уставном капитале.

На рис. 5.7 отражены льготы по налогу на доходы физических лиц, которые включают доходы, не подлежащие налогообложению, и налоговые вычеты.

Налоговые вычеты. Совокупные доходы налогоплательщика дополнительно уменьшаются на предусмотренные действующим законодательством вычеты, которые Налоговый кодекс подразделяет на четыре группы: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные. Суммы каждой группы вычетов играют для налогоплательщика немаловажную роль в законной минимизации уплачиваемых налогов, поэтому законодательство установило определенные порядок и условия их предоставления. Рассмотрим отдельно каждую из этих групп.

Стандартные налоговые вычеты. Физические лица имеют право уменьшать свой доход на сумму 400 руб. в месяц. Указанные вычеты будут производиться с начала налогового периода до того месяца, в котором их доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 20000 руб.

Стандартный налоговый вычет в размере 300 руб. за каждый месяц на каждого ребенка распространяется на налогоплательщиков, являющихся родителями. Он также действует до месяца, в котором их доход, исчисленный нарастающим итогом, превысил 20000 руб.

Налоговый вычет расходов на содержание детей производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося дневной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет. При этом вдовам, одиноким родителям, опекунам или попечителям налоговый вычет произво-дится в двойном размере. Данный налоговый вычет, установленный на содержание детей, предоставляется налогоплательщику независимо от предоставления других размеров стандартного налогового вычета.

Стандартный вычет в размере 3000 руб. за каждый месяц налогового периода имеют право сделать следующие категории налогоплательщиков: лица, получившие или перенесшие лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с радиационным воздействием вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС либо с работами по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС и аналогичных аварий; инвалиды Великой Отечественной войны; инвалиды из числа военнослужащих, ставших инвалидами I, II и III групп вследствие ранения, контузии или увечья, полученных при исполнении обязанностей военной службы.

Ежемесячный стандартный вычет из доходов в размере 500 руб. имеют право делать следующие категории налогоплательщиков: Герои Советского Союза и Герои Российской Федерации, а также лица, награжденные орденом Славы трех степеней; инвалиды с детства, а также инвалиды I и II групп; лица, эвакуированные (в том числе выехавшие добровольно) из зоны отчуждения, подвергшейся радиоактивному загрязнению, а также родители и супруги военнослужащих, погибших вследствие ранения, контузии или увечья, полученных ими при защите СССР, Российской Федерации или при исполнении иных обязанностей военной службы; лица, находившиеся в Ленинграде в период его блокады в годы Великой Отечественной войны; бывшие узники концлагерей, гетто и других мест принудительного содержания, созданных фашистской Германией и ее союзниками в период Второй мировой войны; граждане, уволенные с военной службы или призывавшиеся на военные сборы, выполнявшие интернациональный долг в Республике Афганистан и других странах, в которых велись боевые действия.

При наличии у физического лица права на уменьшение дохода более чем на один перечисленный выше стандартный налоговый вычет предоставляется максимальный из этих вычетов.

Например, сотрудник организации имеет право на стандартный налоговый вычет в сумме 3000 руб., так как стал инвалидом вследствие ранения при исполнений воинских обязанностей. Он имеет право и на налоговый вычет в размере 500 руб., так как исполнял воинский долг в Республике Афганистан. Организация в соответствии с Налоговым кодексом РФ предоставляет ему максимальный из этих вычетов — 3000 руб. в месяц.

Все установленные законодательством стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику только одним из работодателей по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

В случае, если в течение года стандартные налоговые вычеты налогоплательщику по каким-либо причинам не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, чем предусмотрено законодательством, то по окончании года на основании письменного заявления налогоплательщика, прилагаемого к налоговой декларации, и документов, подтверждающих право на такие вычеты, налоговые органы обязаны пересчитать указанному налогоплательщику налоговую базу.

Социальные налоговые вычеты. К их числу относятся произведенные налогоплательщиком из полученных им в течение года сумм расходы на следующие цели:

сумма, уплаченная налогоплательщиком в течение года за свое обучение в образовательных учреждениях, в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не более 25000 руб., а также сумма, уплаченная налогоплательщиком-родителем за обу- чение своих детей в возрасте до 24 лет на дневной форме обучения в образовательных учреждениях, в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 25000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей;

сумма, уплаченная налогоплательщиком в течение года за услуги по лечению, предоставленные ему медицинскими учреждениями Российской Федерации, а также уплаченная налогоплательщиком за услуги по лечению супруга, своих родителей, своих детей в возрасте до 18 лет в медицинских учреждениях Российской Федерации. При этом перечень медицинских услуг должен соответствовать перечню, утверждаемому Правительством РФ;

приобретение налогоплательщиками за счет собственных средств медикаментов, назначенных ему лечащим врачом. При этом учитываются не все приобретенные лекарства, а только те, что имеются в перечне лекарственных средств, утвержденном Правительством Российской Федерации. Общая сумма социального налогового вычета на лечение и приобретение лекарств не может превышать 25 ООО руб. в год;

на благотворительные цели в виде денежной помощи организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов, а также физкультурно-спортив- ным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд (при этом сумма указанного вычета не может быть более 25 % суммы дохода, полученного в налоговом периоде).

Имущественные налоговые вычеты. При определении размера налоговой базы налогоплательщик в соответствии с налоговым законодательством имеет право произвести следующие имущественные налоговые вычеты:

1) суммы, не превышающие 1 млн руб., полученные налогоплательщиком в течение года от продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков или земельных участков, находившихся в собственности налогоплательщика менее пяти лет, а также суммы, не превышающие 125000 руб., от продажи иного имущества, находившегося в собственности менее трех лет. В случае продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков и земельных участков, находившихся в собственности налогоплательщика пять и более лет, а также иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три и более года, имущественный налоговый вычет предоставляется в полной сумме, полученной при продаже указанного имущества. Одновременно с этим закон предусматривает право налогоплательщика вместо получения имущественного налогового вычета уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, а по ценным бумагам — на совокупную сумму фактически произ^ веденных им и документально подтвержденных расходов на приобретение этих ценных бумаг. В том случае, если налогоплательщиком ценные бумаги приобретены или получены в собственность на безвозмездной основе или с частичной оплатой, то при налогообложении доходов от их реализации в качестве документально подтвержденных расходов на их приобретение или получение могут быть учтены суммы, с которых был исчислен и уплачен налог при их приобретении или получении;

2) сумма, израсходованная налогоплательщиком на новое строительство или приобретение на российской территории жилого дома или квартиры, в размере фактически произведенных расходов, а также сумма, направленная на погашение процентов по ипотечным кредитам, полученным налогоплательщиком в российских банках и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры. Общий размер указанного имущественного налогового вычета, предусмотренного законодательством, не может превышать 600000 руб. без учета сумм, направленных на погашение процентов по ипотечным кредитам, полу-ченным налогоплательщиком в российских банках и фактически израсходованным им на вышеуказанные цели.

Указанный имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику с момента регистрации права собственности на жилой объект на основании письменного заявления и документов, подтверждающих право собственности на приобретенный или построенный жилой дом или квартиру. Необходимо также представить платежные документы, оформленные в установленном порядке, подтверждающие факт уплаты денежных средств налогоплательщиком.

При приобретении имущества в общую долевую или общую совместную собственность размер указанного имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их долей собственности или в соответствии с их письменным заявлением при приобретения жилого дома или квартиры в общую совместную собственность.

Если в течение года налогоплательщик не смог использовать имущественный налоговый вычет полностью, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования (рис. 5.8).

Профессиональные налоговые вычеты. Право на их получение имеют следующие категории налогоплательщиков.

В первую очередь это относится к индивидуальным предпринимателям и другим лицам, занимающимся частной практикой. Они имеют право произвести указанные вычеты в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, Имущественные налоговые вычеты связанные с реализацией имущества связанные с приобретением имущества не подлежат налогообложению суммы полученные налогоплательщиком от продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков или земельных участков, находящихся в его собственности более 5 лет

полученные налогоплательщиком от продажи иного имущества, находящегося в собственности более Злет налоговая база уменьшается на суммы, израсходованные налогоплательщиком на новое строительство (приобретение) на территории РФ жилого дома или квартиры, в размере фактически произведенных расходов, в пределах 600 тыс. руб. Повторное предоставление налогоплательщику этого вычета не допускается полученные налогоплательщиком от продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков или земельных участков, находящихся в его собственности менее 5 лет, но не превышающие в целом 1 млн руб.

полученные налогоплательщиком от продажи иного имущества, находящегося в его собственности менее 3 лет, но не превышающие 125 тыс. руб.

Альтернативный порядок

Налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов Рис. 5.8. Виды имущественных налоговых вычетов непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом ука-занные расходы принимаются к вычету в составе затрат, принимаемых к вычету при исчислении налога на доходы организаций.

Если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 % общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Вместе с тем это положение не распространяется на физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей.

Налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ или оказания услуг по договорам гражданско-правового характера, имеют право производить профессиональные вычеты в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ или оказанием услуг.

Имеются свои особенности и в определении размера профессиональных вычетов для налогоплательщиков, получающих авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, издание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и промышленных образцов. Они также имеют право сделать вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов. Вместе с тем, если эти расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в размерах от 20 до 40 % в зависимости от характера творческого труда.

Следует отметить, что право на имущественные, социальные вычеты предоставляется гражданам только в налоговой службе на основании письменного заявления и при подаче налоговой декларации. Например, ограничена возможность использовать сумму до 25000 руб. на лечение самого налогоплательщика, его детей и родителей. Главное условие этого вычета — четкое соблюдение утвержденного перечня лекарственных средств и медицинских учреж-1 дений. Еще один нюанс — при превышении суммы вычетов над исчисленным доходом полученная разница не может быть перенесена на следующий налоговый период. Переплаченный налог может быть и возвращен. Однако, если гражданин готов пожертвовать льготами, он вправе не заполнять декларацию при любых суммах дохода.

Налоговые ставки. Основной налоговой ставкой, которая применяется к большинству видов доходов, признается ставка в размере 13 %. Вместе с тем действуют две другие ставки налога.

Налоговая ставка в размере 35 % установлена в отношении следующих видов доходов: 98

выигрышей, выплачиваемых организаторами лотерей, тотализаторов и других основанных на риске игр;

стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы то-варов, работ и услуг в части, превышающей 2000 руб.;

страховых выплат по договорам добровольного страхования, заключенным на срок менее пяти лет, в определенных случаях;

процентных доходов по вкладам в банках в части превышения суммы, рассчитанной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования Центрального банка России, в течение периода, за который начислены проценты, по рублевым вкладам и 9 % годовых по вкладам в иностранной валюте;

суммы экономии на процентах (материальной выгоды) при получении налогоплательщиками заемных средств в части превышения размеров сумм процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком России на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора, а за пользование заемными средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9 % годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Налоговая ставка в размере 30 % действует в отношении доходов, полученных в виде дивидендов. Налоговые вычеты для доходов, в отношении которых предусмотрены налоговые ставки в размере 30 и 35 %, вообще не применяются.

<< | >>
Источник: Н.О.СКВОРЦОВА. НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ. 2003

Еще по теме Глава 5. Основные виды федеральных налогов 5.1. Налог на прибыль организаций:

  1. Глава 5. Налог на прибыль (лохол) предприятий (организаций)
  2. 5.1. Место и роль налога на прибыль в налоговой системе РФ.Плательщики налога на прибыль
  3. 54. Налог на прибыль организаций
  4. 57. Обложение кредитных организаций налогом на прибыль организаций
  5. § 5. Налог на прибыль организаций
  6. Налог на прибыль организаций
  7. 12.1. Налог на прибыль организаций
  8. Экономия на платежах по налогу на прибыль и налогу на имущество с помощью неустойки
  9. Особенности заполнениядекларации по налогу на прибыль организаций
  10. Экономия на платежах по единому социальному налогу за счет налога на прибыль
  11. 10.3. Ошибки, выявляемые в учете налога на прибыль организаций
  12. Экономия на платежах по налогу на прибыль при приобретении основных средств на основе лизинга
  13. Отсрочка уплаты налога на прибыль и экономия на платежах по нему с помощью резерва расходов на ремонт основных средств
  14. 28. Цели и основные понятия МСФО № 12«Налог на прибыль» МСФО № 12 «Налог на прибыъ» устанавливав! основы
  15. Глава 10. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ РОЛЬ ГОСУДАРСТВА ФЕДЕРАЛЬНЫЕ НАЛОГИ И МЕСТНЫЕ ФИНАНСЫ
  16. ГЛАВА 1ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО О НАЛОГАХ И СБОРАХ СИСТЕМА НАЛОГОВ И СБОРОВ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
  17. ИНЫЕ НАЛОГИ(единый налог при применении упрощеннойсистемы налогообложения, единый налогна вмененный доход для отдельных видовдеятельности, налог на имущество)
  18. Расчет налога на прибыль
  19. УЧЕТ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
  20. Учет налога на прибыль