<<
>>

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ АНАЛИЗ КАК ЭЛЕМЕНТ БУХГАЛТЕРСКОГО УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА, ЕГО РОЛЬ В ИНФОРМАЦИОННОМ ОБЕСПЕЧЕНИИ МЕНЕДЖМЕНТА ОРГАНИЗАЦИИ

В последнее время в повседневной жизни мы все чаще обращаемся к анализу собственного исторического опыта. Это не только обогащает нас, но и помогает адекватно оценить и воспринять явления, происходящие в действительности.

Полезным оказывается этот прием и для осмысления процессов, протекающих в настоящее время в отечественном бухгалтерском учете.

Исторический анализ свидетельствует о том, что до перехода к командно-административной экономике, в условиях нэпа собственно учетом бухгалтерская профессия не ограничивалась. Для начального периода нэпа характерным было существование в трестах двух бухгалтерий — финансовой и бухгалтерии по учету производства и калькулированию себестоимости продукции. К сфере приложения усилий бухгалтера в то время относился не только собственно учет, но и руководство, координация работ по планированию, подготовке учетной информации, ее интерпретации при принятии решений, не говоря уже об анализе данных и участии в выборе оптимального решения среди ряда альтернативных вариантов.

Столь широкий спектр учетно-аналитических функций был свойственен бухгалтерской профессии в период 1920-х гг.

После образования Госплана, с 1928 г., на предприятиях началось создание плановых отделов, получившее широкое распространение в 1930-х гг. За этими службами были закреплены планово-аналитические функции. Таким образом, по мере развития и укрепления в нашей стране централизованного планирования функции бухгалтерии были сведены к контрольно-учетным, а прерогативой плановых отделов стало планирование и анализ деятельности предприятий. Любой учебник по бухгалтерскому учету советского времени гласил, что важнейшей задачей бухгалтерского учета является учет и контроль за сохранностью социалистической собственности.

Несмотря на то, что российская экономика лишь проходит путь становления рыночных отношений, уже имеются все предпосылки к тому, чтобы рассматривать бухгалтерскую деятельность, принимая во внимание ее управленческий аспект.

Восстановить историческую справедливость позволяет новое направление бухгалтерской практики — бухгалтерский управленческий учет. В определении бухгалтерского учета, сформулированном Американской ассоциацией бухгалтеров, налицо управленческий аспект: это процесс идентификации информации, исчисления и оценки показателей и предоставления данных пользователям информации для выработки, обоснования и принятия решений. Связь учета с управлением отражена и в названии одной из фундаментальных работ видных американских ученых Ч.Т. Хонгрена и Дж. Фостера «Бухгалтерский учет: управленческий аспект» [20].

О необходимости интеграции всех функций управления — учета, анализа, планирования и контроля свидетельствует и западная практика. На зарубежных предприятиях отсутствуют плановые отделы, работающие изолированно от бухгалтерских служб. Бухгалтерия в западной фирме берет на себя обязанности планового отдела и аналитической службы, а бухгалтеры выполняют плановые и прогнозные функции. Вся информация, необходимая для управлений предприятием, готовится бухгалтерами. Связанная с этим профессиональная деятельность получила чрезвычайно емкое экономическое название «эккаунтинг», в основе которого лежит счетоводство — ведение бухгалтерского учета в соответствии с общепринятыми принципами. Однако счетоводством эккаунтинг не ограничивается, в нем велика доля планово-аналитической работы.

В России процесс реформирования российского учета, его переориентация с контрольных на управленческие функции идет крайне медленно. В большинстве случаев цель бухгалтерской службы современной российской организации считается достигнутой после сдачи ею бухгалтерской отчетности и проведения налоговых платежей. Говоря иначе, бухгалтерское дело в нашей стране во многих случаях по-прежнему рассматривается через призму счетоводства, ориентированного на налоговый учет. Работникам бухгалтерий некогда заниматься управленческим учетом. Да и зачем?

Все чаще за дело берутся плановые службы, считая управленческий учет своей прерогативой.

Бухгалтерия же по-прежнему продол- жает заниматься «посмертным» учетом. Но управленческий учет в отсутствии бухгалтерской информации существовать не может. Кроме того, при таком распределении должностных обязанностей продолжает сохраняться противостояние между бухгалтерией и плановым отделом, исторически сложившееся в советское время. Бухгалтерия по-прежнему чувствует себя недооцененной, справедливо считая, что плановые службы пользуются созданной ею информацией. Плановые отделы в свою очередь, как и прежде, воспринимают бухгалтерию как нечто инертное и для целей управления предприятием малопригодное.

А вместе с тем названные службы могли бы объединить усилия в достижении важнейшей цели — генерирования информации, позво-ляющей менеджменту принимать адекватные текущему моменту уп-равленческие решения. Это повысит иммунитет организации к не-благоприятному воздействию факторов внешней среды, позволит ей долго и стабильно функционировать на рынке. Решение названных задач возможно при условии создания в организации бухгалтерского управленческого учета, предопределяющего интеграцию бухгалтерской и плановой служб.

Рис. 1.1. Место управленческого анализа в системе бухгалтерского управленческого учета

Прозводственный учет и калькулирование

На рис. 1.1 представлено содержание бухгалтерского управленческого учета. Видно, что в основе управленческого учета находится производственный учет и калькулирование. Однако наряду с учетной, плановой и контрольной бухгалтерскому управленческому учету присуща аналитическая функция. Таким образом, управленческий анализ является одной из составляющих бухгалтерского управленческого учета.

Таблица 1.1

Цели деятельности собственников и наемных работников предприятия и степень ответственности последних за достижение поставленных задач* Уровень иерархии

Цели и ответственность Владельцы предприятия

Высшее руководство предприятия

3. Менеджеры среднего звена

4. Другие работники

Стремятся максимально увеличить свой капитал при минимальном риске.

Имеют «остаточные» права на средства компании и ее прибыли Несет правовую ответственность за управление предприятием, принимает стратегические решения и может входить в совет директоров компании

Принимают решения, связанные с функциони-рованием предприятия, и действуют как пред-ставители (агенты) совета директоров в реализации стратегических решений Выполняют инструкции руководителей, вкладывая свой труд в предприятие в обмен на заработную плату и гарантии занятости * Таблица построена с использованием материалов, приведенных в книге Б. РайШтат наемных управляющих расширяется по мере роста деловой активности предприятия: увеличиваются объемы информации, которую в целях успешного руководства предприятием необходимо своевременно и качественно обрабатывать. От оперативности этого процесса зависит получение прибыли, а следовательно, дальнейшая жизнеспособность предприятия. Менеджеры нанимаются собственником организации для реализации основной цели предпринимательской деятельности — получения прибыли при условии сохранения собственного капитала организации.

Поскольку основоположниками менеджмента как науки об управлении являются западные ученые — А. Файоль, П. Друкер, М.Х. Мес- кон, X. Вольфганг, И. Ансофф, М. Портеридр — для раскрытия его сущности следует в первую очередь обратиться к зарубежному опыту.

Термин «менеджмент» (managment) в странах с рыночной экономикой получил широкое распространение после 1930-х гг. В фундаментальном Оксфордском словаре английского языка менеджмент определен как способ, манера общения с людьми, власть и искусство управления, особого рода умения и административные навыки

В связи с началом рыночных преобразований в России идеи западных ученых попали в центр внимания наших специалистов — Д.М. Гвишиани, Г.Х. Попова, А.Г. Агангебяна, Ю.П. Васильева, А.И. Анчишкина, М.М. Максимцова, А.В. Игнатьевой, И.Н. Герчи- ковой и других и были перенесены на российскую почву. В настоящее время термин «менеджмент» прочно вошел в российский лексикон, заменив прежние «руководитель», «управленец», «начальник». По мнению И.Н. Герчиковой, «он является аналогом термина «управление», его синонимом... и применяется к управлению социально-экономическими процессами на уровне фирмы, действующей в рыночных условиях» [5. С. 11].

Тем не менее стройной единой теории менеджмента в России еще не выработано. Как еще не устоявшееся научно-практическое на-правление менеджмент трактуется российскими учеными по-разному. «Менеджмент — это самостоятельный вид профессионально осуществляемой деятельности, направленной на достижение в рыночных условиях намеченных целей путем рационального использования материальных и трудовых ресурсов с применением принципов, функций и методов экономического механизма менеджмента» [5. С. 10]. И.Н. Герчикова предлагает рассматривать менеджмент с трех точек зрения — как науку и практику управления, как организацию управления фирмой и как процесс принятия управленческих решений [5. С. 14]. Подобное определение, по нашему мнению, содержит тавтологию: ведь организация управления фирмой и процесс принятия решений сами по себе уже составляют практику управления.

РА. Фатхутдинов трактует менеджмент как «сложную междисциплинарную науку, основанную на исследовании влияния технических, экономических, организационных, экологических, психологических, социальных и других аспектов на эффективность использования ресурсов и конкурентоспособность принимаемого решения» [17. С. 13]. Тем самым практическая направленность менеджмента игнорируется.

В определенной мере нам импонирует определение менеджмента, приведенное в учебнике под ред. М.М. Максимцова (поскольку оно указывает на связь менеджмента с учетом), но им не принимается во внимание научная направленность менеджмента: «Менеджмент — управление фирмой, направленное на достижение поставленных целей на основе учета, использования и развития внутренних факторов, т.е. кадрового, научно-технического и производственного потенциала фирмы» [11. С. 19].

При всем разнообразии определений менеджмента авторы единодушны в одном — он является важнейшей категорией рыночной экономики: «Менеджмент относится только к тем категориям фирм или предприятий, которые осуществляют свою деятельность в целях получения прибыли (предпринимательского дохода) независимо от характера такой деятельности. Менеджмент охватывает не только деятельность промышленных фирм, но также и банков, страховых обществ, туристических агентств, гостиниц, транспортных компаний и других хозяйственных единиц, выступающих на рынке как самостоятельные экономические субъекты» [11. С. 12].

В специальной литературе приводятся различные классификации менеджмента, отражающие взгляды разных научных школ и, как правило, не совпадающие друг с другом. В учебных изданиях наиболее часто выделяются следующие виды менеджмента: инновационный, финансовый, налоговый, производственный, оперативный и стратегический. Отметим попутно, что некоторые из них дублируют предметы уже сформировавшихся в нашей стране самостоятельных научно-практических дисциплин (например, в финансовом менеджменте рассматриваются вопросы финансового анализа, в налоговом — налогового планирования и т.д.), и отнесем это на счет новизны данной дисциплины.

Практикам содержание менеджмента представляется иначе. Известная консалтинговая группа «БИГ» считает, что менеджмент делится на части, каждая из которых содержит все остальные [15. С. 14], и выделяет семь основных компонентов менеджмента: структуры, маркетинг, бизнес-планирование, организация (логистика), учет, финансы, экономика [15. С. 15].

Несмотря на существенные различия в концептуальных подходах к менеджменту, можно выделить три его важнейших функции:

принятие и реализация управленческих решений;

мотивация всех участников предпринимательской деятельности;

осуществление процедур управленческого контроля.

Остановимся на этих вопросах подробнее.

Принятие и реализация управленческих решений. Любой организации, функционирующей в рыночной среде, приходится самостоятельно отвечать на многие вопросы. Какую прибыль обеспечит ведение бизнеса? Что следует производить и в каком количестве? Кто и какую работу при этом должен выполнять? Для кого должны быть предназначены результаты производства? Кто будет покупать товары и услуги? Какой вклад в общий результат вносит каждый сегмент бизнеса? В каких случаях следует отклонить заказ? Сколько стоит содержание аппарата управления? Каким должен быть маржиналь-ный доход? Какой эффект даст открытие нового филиала? Какова нижняя граница цены на отдельные виды продукции? Какими де-нежными средствами будет располагать компания завтра, через месяц? и т.д.

Ответить на подобные вопросы — значит принять управленчес-кое решение. Существует множество определений понятия «управ-ленческое решение». Приведем лишь некоторые из них.

И.Н. Герчикова рассматривает управленческое решение как «результат конкретной управленческой деятельности менеджера», а принятие решений — как основу управления [5. С. 123]. Принятие управленческого решения, по мнению Ф.М. Русинова и M.JI. Разу, — «это процесс выбора разумной альтернативы решения проблемы, являющийся ключевым моментом в системе менеджмента. Результаты реализации принятых управленческих решений служат наиболее объективной оценкой искусства руководителя» [12. С. 255]. Эти авторы определяют управленческое решение как «фиксированный управленческий акт, выраженный в письменной или устной форме и реализуемый для решения проблемной ситуации» [12. С. 255]. Авторы учебника под ред. М.М. Максимцова считают, что «управленческое решение — это выбор альтернативы, осуществленный руководителем в рамках его должностных полномочий и компетенции и направленный на достижение целей организации» [11. С. 192]. По мнению А.А. Радугина, решение представляет собой «сознательный выбор того, как себя вести или мыслить определенным образом в данных обстоятельствах. Если выбор сделан — решение принято. Принятие решений — процесс выбора курса действий из двух или более альтернатив» [13. С. 215]. РА. Фатхутдинов определяет управленческое решение как «результат анализа, прогнозирования, оптимизации, экономического обоснования и выбора альтернативы из множества вариантов достижения конкретной цели системы менеджмента» [17. С. 14].

Несмотря на множество определений, ясно одно: принятие решения предполагает выбор оптимального варианта из нескольких альтернатив развития событий. Кроме того, принятие многих важных решений, требующих многокритериальной оценки, осуществляется на основе анализа по методу «затраты — объем — прибыль», при котором каждая из рассматриваемых альтернатив количественно характеризуется определенным уровнем затрат и прибыли. Что является источником информации для решения подобных управленческих задач? В большинстве случаев ясного ответа на этот вопрос не дается.

Например, И.Н. Герчикова считает: «... управленческие решения принимаются в системе менеджмента на основе информации, полу-чаемой и обрабатываемой в процессе подготовки решений» [5. С. 14]. При этом не конкретизируется, какая именно информация используется для принятия решений, какими службами она готовится. Правда, автор отмечает роль бухгалтерской информации, однако об управленческом учете упоминается лишь однажды — ему отводится роль информационного обеспечения финансового менеджмента. Среди задач последнего (в числе которых — разработка и реализация финансовой политики организации с использованием различных финансовых инструментов; принятие решений по финансовым вопросам, их конкретизация и выработка методов реализации; оценка инвестиционных проектов и формирование портфеля инвестиций) в учебнике И.Н. Герчиковой выделяется информационное обеспечение — составление и анализ финансовой отчетности по организации в целом и ее центрам ответственности; финансовое планирование и контроль [5. С. 205]. Из этого следует, что задачи менеджмента подменяются задачами бухгалтерского управленческого учета.

Далее отмечается, что «управленческий учет как система внутрифирменного управления включает в себя четыре вида учета и отчетности: бухгалтерский, оперативный, финансовый и статистический, каждый из которых выполняет свои специфические функции и имеет определенные формы отчетности» [5. С. 219]. С этим трудно согласиться.

В учебнике Р.А. Фатхутдинова «Управленческие решения», рекомендованном Министерством образования студентам вузов, обучающимся по экономическим и техническим специальностям, об управленческом учете вообще не упоминается. Вопрос об информационном обеспечении процесса разработки решений автор сводит к рассмотрению понятия «коммуникация», к организации классификации и переработки информации [17. С. 121]. Более того, отмечается, что «ведение регулярного, полного и качественного учета функционирования системы менеджмента является одним из основных условий повышения ее эффективности» [17. С. 130] и перечисляются требования к организации этого учета — полнота, динамичность, системность, автоматизация и др. Эта фраза, как нам кажется, должна окончательно запутать читателя, ведь из нее следует, что учет отражает функционирование системы менеджмента.

Мотивация всех участников предпринимательской деятельности. Все исследователи сходятся в следующем: администрации любой организации приходится заботиться о том, чтобы у каждого исполнителя была своя цель, интегрированная с общей целью предприя- тия, а также принимать управленческие решения, связанные с моти-вацией деятельности ее сотрудников. Речь идет о воздействии на исполнителей всех уровней управления положительных и отрица-тельных стимулов — поощрения и наказания. Американский опыт свидетельствует о том, что мотивация наиболее слаба в тех случаях, когда стоящая перед индивидуумом цель либо невыполнима, либо легко выполнима. Наиболее сильным оказывается тот мотивацион- ный механизм, при котором шансы в достижении цели приблизительно разделяются поровну [26. С. 486].

Отечественные исследователи [11. С. 143; 17. С. 136] под мотивацией понимают процесс побуждения каждого сотрудника и всех членов коллектива к активной деятельности для удовлетворения своих потребностей и для достижения целей организации. По мнению Ф.М. Русинова и M.JI. Разу, «мотивация — это управленческий термин, предполагающий установление соответствия между мотивом и стимулом. Мотивация связана с преодолением порога безразличия, выстраиванием системы материальных и моральных стимулов, порогом насыщения стимулирования, необходимостью динамического подхода к системе стимулирования» [12. С. 109]. А.А. Радугин считает, что «мотивация — это процесс, с помощью которого менеджер побуждает других людей работать для достижения организационных целей, тем самым удовлетворяя их личные желания и потребности. Даже если создается впечатление, что служащие работают ради достижения общих целей организации, то все равно ведут они себя так потому, что уверены, что это лучший способ достижения собственных целей» [13. С. 286].

Менеджмент предлагает различные концепции мотивации, выделяя наряду с материально-денежными методами мотивации (заработная плата, комиссионные вознаграждения, премирование и т.д.) психологические методы (общественное признание отдельной личности в форме продвижения по службе, выделения отдельного кабинета, выражения благодарности, поздравительной открытки на дом и т.д.). По мнению В. Кондратьева, успех мотивации состоит в правильном выборе модели хозрасчета: привязав оплату труда менеджеров к результатам работы подразделения (существует «библиотека» подобных привязок), можно повысить эффективность этой работы [15. С. 306].

Ясно, что реализация любого из рассмотренных выше мотиваци- онных механизмов невозможна в отсутствие ответа на многочисленные вопросы: как объективно оценить работу менеджеров, их вклад в общие успехи организации? Каковы критерии этой оценки? Как определить размеры поощрения и наказания?

Информационные источники, позволяющие решать подобные управленческие задачи, специалистами по менеджменту не раскрываются.

Осуществление процедур управленческого контроля. Ученые по- разному трактуют содержание управленческого контроля. В.В. Чу- викова, к примеру, разделяет два понятия — контроль и управленческий контроль. Первый, по ее мнению, представляет собой процесс обеспечения достижения организацией поставленных целей, второй — процедуру наблюдения и регулирования разных видов деятельности организации с целью облегчения выполнения организационных задач [22. С. 26, 27].

А.А. Радугин под управленческим контролем понимает наблюдение и регулирование разных видов деятельности организации с целью облегчения выполнения стоящих перед ней организационных задач. Цель управленческого контроля он видит в том, чтобы определить, насколько хорошо выполняется план и где необходимо внести коррективы или применить регулирующие меры [13. С. 266]. Для целей контроля финансовых ресурсов организации А.А. Радугиным выделяются три механизма — финансовое (бюджетное) планирование, анализ коэффициентов (ликвидности, прибыльности, финансовой устойчивости и др.) и финансовые (аудиторские) проверки. С последним согласиться трудно, поскольку названные функции не входят в должностные обязанности менеджеров предприятия.

Авторы учебника под ред. М.М. Максимцова рассматривают контроль как стадию и одновременно как функцию управления на разных иерархических уровнях фирмы наряду с такими функциями, как планирование, регулирование, учет. Целью контроля они считают фиксирование состояния объекта управления в определенный момент времени для принятия решений по регулированию этого объекта [11. С. 154]. При этом выделяется финансовый контроль, осуществляемый планово-финансовыми службами и бухгалтерией (цель которого состоит в сравнении плановых расходов с фактическими путем использования стоимостных показателей), и административный контроль, осуществляемый как специальными подразделениями, так и руководителями на всех уровнях фирмы.

Мнение о необходимости деления управленческого контроля на финансовый и административный разделяет и И.Н. Герчикова [5. С. 205]. Однако утверждение автора, что в «функцию контроля входят: сбор, обработка и анализ информации о фактических результатах хозяйственной деятельности всех подразделений фирмы, сравнение их с плановыми показателями, выявление отклонений и анализ причин этих отклонений; разработка мероприятий, необходимых для достижения намеченных целей» [5. С. 204], нам представляется ошибочным. Все перечисленные процедуры, как отмечалось выше, являются прерогативой бухгалтерского управленческого учета.

Вместе с тем мы разделяем концепцию И.Н. Герчиковой в той ее части, согласно которой контроль необходимо рассматривать «не только как фиксирование отклонений, но и как анализ их причин и выявление возможных тенденций развития» [5. С. 204]. На связь контроля с функцией регулирования (т.е. с принятием решений по ликвидации отклонений, выявленных на стадии контроля) указывает и М.М. Максимцов. Он, в частности, подчеркивает важность осуществления контроля и регулирования на всех уровнях управления фирмой: на уровне фирмы в целом, на уровне отдельных подразделений, на уровне группы или отдельного работника [11. С. 155].

Особое внимание в специальной литературе уделяется процедуре проведения финансового контроля, однако и здесь зачастую функции управленческого учета подменяются функциями менеджмента. Например, И.Н. Герчикова считает, что финансовый контроль должен осуществляться «путем получения от каждого хозяйственного подразделения финансовой отчетности по важнейшим экономическим показателям деятельности по стандартным формам, а также проведения экономического анализа с расчетом показателей, характеризующих результаты хозяйствования организации и ее экономический потенциал» [5. С. 205]. Важной функцией управленческого контроля, по мнению И.Н. Герчиковой, является разработка стандартной системы отчетности, проверка этой отчетности и ее анализ как по результатам хозяйственной деятельности фирмы в целом, так и каждого отдельного подразделения. С такой постановкой вопроса согласиться трудно. Мы усматриваем здесь обратную связь: функция контроля основана в первую очередь на организации системы учета и отчетности, включающей финансовые и производственные показатели деятельности организации и проведение их анализа.

Итак, несмотря на некоторые расхождения во взглядах, все исследователи единодушны в одном — контроль является прерогати-вой менеджмента. Однако в вышеприведенных концепциях имеются следующие недостатки:

функции менеджмента в ряде случаев подменяются функциями бухгалтерского управленческого учета;

управленческий контроль не увязывается с мотивацией;

цель управленческого контроля сводится к решению текущих организационных задач;

во всех высказываниях отсутствует сам термин «управленческий учет», он подменяется термином «контроль», хотя эти термины не тождественны.

Большинства из указанных недостатков лишено мнение американских авторов Р. Энтони и Дж. Риса, определяющих управленческий контроль как «процесс, с помощью которого менеджеры оказывают влияние на работников организации для действенного и эффективного выполнения организационной стратегии» [26. С. 460]. Оно нам представляется более удачным. Основное предназначение управленческого контроля состоит в том, чтобы помочь организации реализовать ее стратегические цели, намеченные, как отмечалось выше, на первом уровне менеджмента.

Непременным условием успешного функционирования системы управленческого контроля в организации является реализация принципа делегирования задач. Эта взаимосвязь подмечена С. Колесниковым: «Если никто ни за что не отвечает — то кем управлять? Если все отвечают за все — то с кого спрашивать?» [15. С. 526].

По мнению немецких специалистов, делегирование задач предполагает возложение тех или иных производственных проблем и ответственности за их решение на руководителей структурных подразделений различных уровней управления (или на других работников того же подразделения, находящихся в прямом подчинении руководителю подразделения). При этом следует учитывать, что помимо задач и ответственности должны быть делегированы связанные с ними права [10. С. 29].

Делегирование решения задач относится не только к управленческому контролю, но и к уже рассмотренной функции менеджмента — мотивации. В специальной литературе рекомендуется осуществление регулярного контроля за выполнением делегированных задач. «Если сотрудники хорошо выполнили порученные им задачи, следует выразить им признание. Таким образом, улучшается процесс обучения и улучшается мотивация сотрудников. Дополнительно выигранное время должно быть использовано для стратегического анализа и творческой деятельности» [19. С. 29].

Рассмотрев важнейшие функции менеджмента, вернемся к вопросу о его информационном обеспечении. Как свидетельствует наше исследование, именно оно оказалось наиболее уязвимым звеном в описанных выше концепциях.

В одних случаях [12; 13] вопрос об информационном обеспечении менеджмента подменяется рассмотрением его методов и приемов анализа. Авторы в качестве основных выделяют метод сравнения (предполагающий сравнение отчетных показателей с плановыми и с показателями предшествующих периодов; плановых — с показателями предшествующего периода; определение показателей работы за каждый день) и балансовый метод (сопоставление взаимосвязанных показателей хозяйственной деятельности в целях выявления и изме-рения их взаимного влияния [12. С. 283].

В других случаях [13. С. 380] все сводится к классификации информации: к делению ее на внутреннюю и внешнюю, общую, стимулирующую, исключительную, контрольную и распределительную (табл. 1.2). А.А. Радугин оперирует понятием «управленческие информационные системы», имея в виду интегрированные отчетные системы, специально предназначенные для помощи менеджерам в планировании, осуществлении и контроле деятельности организации [13. С. 387].

По мнению А.А. Радугина, важнейшим методом менеджмента является расчет точки безубыточности [13. С. 233]. Таблица 1.2 Уровень управления Используемая информация Стратегический менеджмент Менеджмент подразделений

Операционный менеджмент Внешняя информация, необходимая для планирования будущего организации Внешняя и внутренняя информация, не-обходимая для руководства и контроля деятельности подчиненных единиц внутри организации Внутренняя информация, необходимая для планирования, осуществления контроля повседневной производственной деятельности

Уровни использования информации

В учебнике под ред. М.М. Максимцова при рассмотрении вопроса об информационной поддержке процесса управления речь идет о внутрифирменной информационной системе (ВИС), основными элементами которой служат технические средства обработки информации (компьютеры), каналы связи и сама информация, зафиксированная на определенных носителях [11. С. 234]. Заметим, что ни в одном случае о бухгалтерском учете как информационной системе не упоминается. Тем не менее среди названных концепций авторы учебника под ред. М.М. Максимцова оказываются ближе всех к истинному положению вещей: «...управление по своей природе — информационный процесс, поэтому в современных организациях важным условием успеха стало информационное обеспечение, под которым понимается создание системы сбора, обработки, хранения

и передачи информации, необходимой для принятия управленческих решений» [11. С. 234]. Тем не менее и здесь управленческий учет даже не упоминается.

Таким образом, в отечественной литературе бухгалтерский управленческий учет как источник информационного обеспечения принятия управленческих решений в системе менеджмента либо не значится вовсе, либо затрагивается вскользь.

Практики в этом вопросе оказались впереди, прямо указывая на существующие здесь взаимосвязи. Например, глава представительства компании «ВААК» в России Р. Розенберг пришел к следующему заключению: «Управленческий учет в разных странах понимается по-разному. Это зависит от сроков планирования, применяемых в стране. Так, в Японии планируют на десять лет вперед, в Германии — на год, в США — на три месяца. И это находит отражение в стандартах ведения учета. А в России планируют, как правило, на три месяца назад» [15. С. 245]. Специалисты группы «БИГ» отмечают: «Научиться учитывать будущее — одна из задач российских менеджеров в рамках нового подхода к управленческому учету» [15. С. 245].

На взаимопроникновение управленческого учета и элементов менеджмента, лежащее в основе построения интегрированной системы управления предприятием, указывает Б. Райан: «Управленческий учет должен поставлять информацию... для принятия решений руководителями... Однако... можно значительно расширить рамки учета. Поскольку учетная деятельность регламентирует правила и процедуры, она оказывает широкое влияние на структуру взаимосвязей внутри организации (и сама подвергается влиянию этой структуры). Учетная деятельность влияет не только на поведение отдельных сотрудников, а также на их общение и взаимоотношения друг с другом. И здесь становится очень важным влияние этой «поведенческой» составляющей на управленческий учет» [14. С. 30].

Вышеизложенное позволяет сделать следующие заключения.

Несмотря на многообразие российских изданий по вопросам менеджмента, вопрос о его информационном обеспечении остается открытым. Фундаментом менеджмента, его банком данных должен стать управленческий учет и его важнейшая составляющая — управленческий анализ. Их предназначение состоит в информационной поддержке менеджмента.

В противном случае проведение управленческого анализа в организации окажется бессмысленным, а управление предпринимательской деятельностью — процессом эфемерным и ненаучным, осуществляемым исключительно на интуитивном уровне, своего рода «строительством дома на песке».

В период перехода к рыночным отношениям актуальными становятся процессы интеграции бухгалтерского управленческого учета и менеджмента, которые образуют взаимодействие двух концепций. Взаимодействие менеджмента (как концепции управления) и уп-равленческого учета (как концепции информационной поддержки управления) создает возможность снижения риска принятия оши-бочных управленческих решений. В этой связи представляется целе-сообразным привлекать менеджеров к процессу формирования учет-ной политики организации, знание которой позволит управляющим не только принимать эффективные управленческие решения, но и оценивать их экономические последствия. Менеджерам тем легче управлять прибылью своей организации, чем более совершенной является поставленная в ней система бухгалтерского управленческо-го учета, основанная на учетной политике организации.

Управленческий анализ, как отмечалось ранее, представляет собой важнейшую составляющую бухгалтерского управленческого учета. Эффективность проведения первого во многом зависит от того, насколько последний адаптирован к реальным потребностям организации. Задача постановки управленческого учета в организа-ции поддается решению лишь в том случае, когда четко сформули-рованы управленческие потребности организации. Последнее явля-ется прерогативой менеджмента.

Бухгалтерский управленческий учет призван «сопровождать» менеджмент на всех его стадиях. Последние по-разному определяются специалистами. В некоторых случаях выделяют три стадии менеджмента: стратегическое управление, оперативное управление и контА.А. Радугин использует термины «операционный» и «стратегический» при классификации решений, принимаемых в менеджменте. По его мнению, операционные решения соответствуют среднему или низкому уровню управления, а необходимость принятия страте-гических решений обычно связана с макроэкономическими факто-рами — состоянием экономики, конкуренцией, изменением налого-вого законодательства и т.п. [13. С. 217]. Учитывая рекомендации западных и отечественных специалистов, менеджмент можно струк-турировать следующим образом:

I уровень — стратегический менеджмент, подразумевающий разработку обобщенной стратегии, направленной на достижение будущего устойчивого преимущества перед конкурентами бизнеса в целом или какой-либо его части. Решение этих задач возлагается на «высшее руководство» предприятия;

П уровень — регулярный (операционный) менеджмент, предполагающий принятие решений по использованию всех видов ресурсов организации для производства продуктов и услуг в соответствии со стратегическими целями данного предприятия. Постановка и решение задач этого уровня является целью менеджеров среднего и нижнего звена;

III уровень — административный менеджмент, включающий контроль успешности выполнения задач, определенных на предыдущих двух уровнях, и осуществляемый менеджерами всех иерархических уровней.

Решение задач менеджмента на каждом из названных уровней должно быть связано с соответствующим элементом системы бух-галтерского управленческого учета. Матрица взаимосвязи функций менеджмента и информации отдельных элементов бухгалтерского управленческого учета приведена в табл. 1.3.

Таблица 1.3

Матрица взаимосвязи элементов управленческого учета с функциями менеджмента Бюдже- тироваКратко-срочный управ-ленческий анализ

Управленческий контроль

Внутренняя (сег-ментарная) отУровни менеджмента и некоторые соответствующие им задачи

Элементы управленческого учета

Страте-гический управ-ленческий анализ 6

1

2

з

5

4 1 уровень — стратегический

менеджмент.

Разработка корпоративной

стратегии:

+ +

+ +

по созданию новых сегментов бизнеса;

централизации или децентрализации бизнеса;

кооперированию с дру-гими организациями;

оценке затрат по изме-нению характеристик изделия;

изменению стоимости барьеров, которые необходимо преодолеть конкурентам для создания устойчивого конкурентного преимущества

Окончание табл. 1.3 6

1

2

з

5

4 • 11 уровень — регулярный

менеджмент.

Разработка корпоративной

стратегии:

по определению безубы-точного объема произ-водства, нижнего предела цены, максимально возможной суммы по-стоянных и переменных расходов;

+

планированию объемов продаж, цен и ассорти-мента;

+ +

бизнес-планированию;

+

+

принятию решений о до-полнительном выпуске продукции;

принятию решений по капиталовложениям • III уровень — административный менеджмент:

контроль исполнения бюджетов;

+ +

+ +

оценка эффективности бизнес-единиц;

мотивация деятельности исполнителей Представленная матрица позволяет сделать три вывода:

менеджер каждого уровня управления должен не только обладать определенными полномочиями в части принятия решений, но и обеспечиваться информацией соответствующего элемента управленческого учета;

управленческий учет в организации должен строиться таким образом, чтобы обеспечить адекватное решение управленческих задач на любом уровне менеджмента;

важнейшие элементы управленческого учета — стратегический и краткосрочный управленческий анализ — обеспечивают информационную поддержку принятия всех управленческих решений на стадиях стратегического и регулярного менеджмента.

Практические ситуации и примеры, иллюстрирующие их, приведены в разделе II настоящего учебного пособия.

<< | >>
Источник: М. А. Бахрушина. Управленческий анализ : учеб. пособие для студентов, обучающихся по спец. «Бухгалтерский учет, анализ и аудит. 2010

Еще по теме УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ АНАЛИЗ КАК ЭЛЕМЕНТ БУХГАЛТЕРСКОГО УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА, ЕГО РОЛЬ В ИНФОРМАЦИОННОМ ОБЕСПЕЧЕНИИ МЕНЕДЖМЕНТА ОРГАНИЗАЦИИ:

  1. 6.6. Документооборот и его роль в организации бухгалтерского учета
  2. М. А. Бахрушина. Управленческий анализ : учеб. пособие для студентов, обучающихся по спец. «Бухгалтерский учет, анализ и аудит, 2010
  3. 1.3 Финансовый менеджмент как управленческий комплекс
  4. Тема 2. Главный бухгалтер и его роль в организации бухгалтерского учета на предприятии
  5. ТЕМА 19. ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА
  6. ОБЪЕКТЫ, МЕТОДЫ И ЗАДАЧИ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА, ЕГО МЕСТО В СИСТЕМЕ ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
  7. Охарактеризовать новое управленческое мышление и его роль в современных концепциях и методологии управления.
  8. ГЛАВА 2. БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС КАК ЭЛЕМЕНТ МЕТОДА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ФОРМА БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ
  9. ТЕМА 17. ПОНЯТИЕ И СУЩНОСТЬ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА
  10. 2.1 Бухгалтерский баланс как элемент метода бухгалтерского учета
  11. Бахрушина М.А.. Бухгалтерский управленческий учет, 2002
  12. Бахрушина М.А.. Бухгалтерский управленческий учет, 2002
  13. 17.2. Сфера применения и функции управленческого учета
  14. 17.3. Принципы управленческого учета
  15. Раздел 1.Основы управленческого и производственного учета
  16. 4.3. Пример управленческого учета